Kuliah Akuntansi

Archive for Maret 2010

Pengertian Audit Kecurangan

Fraud auditing atau audit kecurangan adalah upaya untuk mendeteksi dan mencegah kecurangan dalam transaksi-transaksi komersial. Untuk dapat melakukan audit kecurangan terhadap pembukuan dan transaksi komersial memerlukan gabungan dua keterampilan, yaitu sebagai auditor yang terlatih dan kriminal investigator.

Sebelum kita bahas lebih lanjut ada baiknya kita bahas dulu mengenai kecurangan itu sendiri. Kecurangan (fraud) perlu dibedakan dengan kesalahan (Errors). Kesalahan dapat dideskripsikan sebagai “Unintentional Mistakes” (kesalahan yang tidak di sengaja). Kesalahan dapat terjadi pada setiap tahapan dalam pengelolaan transaksi terjadinya transaksi, dokumentasi, pencatatan dari ayat-ayat jurnal, pencatatan debit kredit, pengikhtisaran proses dan hasil laporan keuangan. Kesalahan dapat dalam banyak bentuk matematis. Kritikal, atau dalam aplikasi prinsip-prinsip akuntansi. Terdapat kesalahan jabatan atau kesalahan karena penghilangan / kelalaian, atau kesalahan dalam interprestasi fakta. “ Commission ” merupakan kesalahan prinsip (error of principle), seperti perlakuan pengeluaran pendapatan sebagai pengeluaran modal. Sedangkan “ Omission ” berarti bahwa suatu item tidak dimasukkan sehingga menyebabkan informasi tidak benar.

Apabila suatu kesalahan adalah disengaja, maka kesalahan tersebut merupakan kecurangan (fraudulent). Istilah “Irregulary” merupakan kesalahan penyajian keuangan yang disengaja atas informasi keuangan. Auditor terutama tertarik pada pencegahan, deteksi, dan pengungkapan kesalahan-kesalahan karena alasan berikut ;

a. Eksistensi kesalahan dapat menunjukan bagi auditor bahwa catatan akuntansi dari kliennya tidak dapat dipercaya dan dengan demikian tidak memadai sebagai suatu dasar untuk penyusunan laporan keuangan. Adanya sejumlah besar kesalahan dapat mengakibatkan auditor menyimpulakan bahwa catatan akuntansi yang tepat tidak dilakukan.

b. Apabila auditor ingin mempercayai pengendalian intern, ia harus memastikan dan menilai pengendalian tersebut dan melakukan pengujian ketaatan atas operasi. Apabila pengujian ketaatan menunjukan sejumlah besar kesalahan, maka auditor tidak dapat mempercayai pengendalian intern.

c. Apabila kesalahan cukup material, kesalahan tersebut dapat mempengaruhi kebenaran (truth) dan kewajaran (fairness) laporan tersebut.

Istilah kecurangan digunakan untuk berbagai perbuatan dosa yang termasuk :
a. Kecurangan yang melibatkan perlakuan penipuan untuk mendapatkan keuntungan keuangan yang tidak adil atau ilegal.
b. Pernyataan salah yang disengaja dalam penghilangan suatu jumlah atau pengungkapan dati catatan akuntansi atau laporan keuangan suatu entitas.
c. Pencurian (theft), apakah disertai dengan penyataan yang salah dari catatan akuntansi atau laporan keuangan atau tidak.

Tindakan ilegal merupakan istilah yang lain lagi. Tindakan ilegal adalah setiap tindakan yang berlawanan dengan hukum. Tindakan ilegal dapat dilakukan secara sengaja atau dengan kurang hati-hati. The Professional Standards and Responsibilities Committee dari The Institute of Internal Auditors dalam Statement of Internal Auditing Standard No.3- Mei 1985 Mendefinisikan kecurangan sebagai :
“ Kecuranagan yang di desain untuk memberi manfaat kepada organisasi umumnya menghasilkan manfaat tersebut dengan mengeksploitasi suatu keuntungan yang tidak wajar atau tidak jujur, yang mungkin dapat menipu pihak luar. Pelaku dari kecurangan demikian biasanya mendapat manfaat secara tidak langsung, karena manfaat pribadi biaya diakru (accrues) bertambah, sedangkan organisasi ditolong oleh tindakan yang bersangkutan. Beberapa contoh adalah :
a. Penjualan atau penjamin aktiva yang fiktif atau salah disajikan
b. Pembayaran yang tidak tepat seperti kontribusi politik yang illegal penyogokan (bribes), pembayaran kembali (kickbacks), dan pembayaran kepada pejabat pemerintah, pelanggan atau pemasok.
c. Penyajian atau penilaian transaksi-transaksi, aktiva, hutang atau pendapatan yang tidak tepat dan dilakuka secara sengaja.
d. Penetapan harga transfer yang tidak tepat dan dilakukan secara sengaja. Dengan sengaja menstrukturkan teknik penetapan harga secara tidak tepat, manajemen dengan pasti memperbaiki hasil operasi dari suatu organisasi yang tercangkup dengan transaksi menjadi kerugian dari organisasi yang lain.
e. Transaksi hubungan istimewa tersebut tidak tepat yang dilakukan secara sengaja, yaitu suatau pihak menerima manfaat yang tidak dapat diperoleh kalau tidak ada hubungan istimewa tersebut.
f. Kegagalan yang disengaja untuk mencatat atau mengungkapkan informasi yang signifikan untuk memperbaiki gambaran keuangan organisasi kepada pihak luar.
g. Aktivitas usaha yang dilarang, seperti aktivitas yang melanggar undang-undang, peraturan, atau kontrak.
h. Penyelundupan pajak,. Kecurang yang dilakukan atas kerugian organisasi umumnya adalah untuk menfaat langsung atau tidak langsung dari seorang karyawan, individual luar, atau perusahaan lain.

Beberapa contoh adalah :
a. Penerimaam penyogokan (bribes) atau pembayaran kembali
b. Pengalihan kepada seorang karyawan atau pihak luar dari suatu transaksi yang secara potensial menguntungkan, yang secara normal menghasilkan keuntungan bagi organisasi.
c. Penggelapan (embezzlement) yang ditandai oleh penyalahgunaan uang atau harta, dan pemalsuan catatan keuangan untuk menutup tindakan dengan demikian membuat diteksi sulit dilakukan.
d. Penyembunyian (concealment) yang disengaja atau penyajian yang salah dari kejadian atau data
e. Klaim yang diajukan untuk jasa dan barang yang sebenarnya tidak diberikan kepada organisasi.

Penyebab Terjadinya Kecurangan J.S.R. Venables dan KW Impley dalam buku “Internal Audit” (1988, hal 424) mengemukakan kecurangan terjadi karena :

Penyebab Utama
a. Penyembunyian (concealment)
Kesempatan tidak terdeteksi. Pelaku perlu menilai kemungkinan dari deteksi dan hukuman sebagai akibatnya.
b. Kesempatan/Peluang (Opportunity)
Pelaku perlu berada pada tempat yang tpat, waktu yang tepat agar mendapatkan keuntungan atas kelemahan khusus dalam system dan juga menghindari deteksi.
c. Motivasi (Motivation)
Pelaku membutuhkan motivasi untuk melakukan aktivitas demikian, suatu kebutuhan pribadi seperti ketamakan/kerakusan dan motivator yang lain.
d. Daya tarik (Attraction)
Sasaran dari kecurangan yang dipertimbangkan perlu menarik bagi pelaku.
e. Keberhasilan (Success)
Pelaku perlu menilai peluang berhasil, yang dapat diukur baik menghindari penuntutan atau deteksi. .

Penyebab Sekunder
a. “A Perk”
Kurang pengendalian, mengambil keuntungan aktiva organisasi dipertimbangkan sebagai suatu tunjangan karyawan.
b. Hubungan antar pemberi kerja/pekerja yang jelek
Yaitu saling kepercayaan dan penghargaan telah gagal. Pelaku dapat mengemukakan alasan bahwa kecurangan hanya menjadi kewajibannya.
c. Pembalasan dendam (Revenge)
Ketidaksukaan yang hebat terhadap organisasi dapat mengakibatkan pelaku berusaha merugikan organisasi tersebut.
d. Tantangan (Challenge)
Karyawan yang bosan dengan lingkungan kerja mereka dapat mencari stimulasi dengan berusaha untuk “memukul sistem”, sehingga mendapatkan suatu arti pencapaian (a sense of achievement), atau pembebasan frustasi (relief of frustation) 2.3 Tanda-Tanda Peringatan Untuk Kecurangan Meskipun pada suatu kesempatan pemeriksa intern melakukan penugaan langsung dalam penyelidikan kecurangan yang dicurigai atau aktual, bagian yang lebih besar dari usahanya yang berorientasi kecurangan merupakan suatu bagian yang integral dari penugasan audit yang lebih luas. Usaha yng berorientasi pada kecurangan ini dapat dalam bentuk prosedur khusus, termasuk dalam program audit yang lebih luas. Usaha yang berorientasi kecurangan tersebut dapat termasuk seluruh dari kesiapsiagaan umum dari pemeriksa intern ketika ia melaksanakan seluruh bagian dari penugasan audit ini. Kesiapsiagaan ini termasuk berbagai area, kondisi dan pengembangan yang memberikan tanda-tanda peringatan. 2.4 Area – Area yang Sensitif Pemeriksaan intern khususnya harus waspada terhadap area yang sensitive untuk penelaahan yang dalam.
Berikut ini beberapa contoh yang mengungkapkan ketidakberesan :
1. Modal kerja yang tidak cukup
Hal ini dapat menunjukkan masalah seperti ekspansi yang berlebihan, penurunan pendapatan, transfer atau pemindahan dana ke perusahaan yang lain, kredit yang tidak memadai, dan pengeluaran yang berlebihan. Pemeriksa intern berhati-hati terhadap pengalihan dana ke penggunaan pribadi melalui metode-metode seperti penjualan yang tidak tercatat dan pengeluaran yang fiktif.
2. Perputaran yang cepat dalam posisi keuangan
Kehilangan personil akuntansi dan keuangan dan yang penting dapat menandai kinerja yang tidak memadai dan mengakibatkan kelemahan dalam pengendalian intern. Akuntabilitas untuk dana dan sumber daya yang lain harus ditetapkan ketika pemberhentian kerja.
3. Penggunaan procuremen pemasokan sendiri (sole-source procurement)
Praktik-praktik procuremen yang baik mendorong kompetisi untuk memastikan bahwa organisasi memperoleh material atau peralatan yang diperlukan dengan harga yang paling baik. Procuremen pemasokan sendiri, apabila tidak cukup dijustifikasi menunjukkan favoritisme atau pembayaran kembali (kickbacks) yang potensial.
4. Biaya perjalanan yang berlebihan
Dalam menelaah perjalanan, auditor perlu berhati-hati untuk perjalanan yang tidak diotorisasi atau pribadi, dan perjalanan atau biaya-biaya lain yang tidak disokong.
5. Pemindahan dana antara perusahaan afiliasi atau divisi
Suatu pola pemindahan dana antar perusahaan atau divisi mungkin menunjukkan pinjaman yang tidak diotorisasi, penutupan kekurangan, atau pengendalian yang tidak memadai atas dana.
6. Perubahan auditor luar
Dalam kasus tertentu, perubahan auditor luar dapat menunjukkan perbedaan opini mengenai metode yang sesuai dalam menangani transaksi tertentu. Mungkin terdapat suatu keengganan dari manajemen untuk mengungkapkan masalah atas kejadian yang penting.
7. Biaya konsultan atau honor legal yang berlebihan
Hal ini dapat merupakan indikasi adanya penyalahgunaan dalam memperoleh jasa yang dilakukan diluar, favoritisme, dan masalah yang tidak diungkapkan dalam organisasi yang memerlukan pekerjaan legal ekstensif.
8. Kecenderungan yang menurun dalam angka dan rasio financial Kecenderungan yang menurun dapat merupakan gejala kerugian yang signifikan, pengalihan dana dan sumber daya, dan pengendalian yang tidak memadai atas operasi.
9. Benturan kepentingan (Conflict of interest)
Benturan kepentingan yang dilaporkan Auditor harus sadar mengenai desas-desus atau alasan-alasan dari pertentangan kepentingan yang berhubungan dengan pemekerjaan luar, pengaturan pemasok, dan hubungan antara karyawan. Transaksi perusahaan dengan pejabat atau karyawan harus secara hati-hati diteliti dengan cermat.
10. Kekurangan yang tidak dapat dijelaskan dalam aktiva fisik.
Penyimpanan fisik yang tidak memadai dapat mengakibatkan pencurian atau pengalihan aktiva yang lain. Kekurangan dalam aktiva harus dianalisis secara teliti untuk menentukan penggunaan aktiva tersebut.
11. Penurunan dalam kinerja
Salah satu divisi perusahaan dapat kurang berprestasi dibandingkan dengan divisi lain. Lagipula, mungkin terjadi suatu penurunan dalam kinerja dari pengalaman sebelumnya. Alasan harus ditentukan untuk indikasi atas pengelolaan yang buruk atau adanya kemungkinan perbuatan yang salah.
12. Pengendalian manajemen oleh sedikit individual
Dominasi dari organisasi oleh satu atau sedikit individual dapat menciptakan kesempatan untuk pengalihan aktiva atau manipulasi yang lain.
13. Kesulitan penagihan
Masalah dalam menagih piutang dagang harus dianalisis untuk menentukan apakah terdapat penjualan yang fiktif atau pengalihan dana yang diterima dari penagihan.
14. Banyak Akun Bank
Penggunaan banyak akun bank melebihi apa yang secara normal diperlukan mungkin menunjukkan pengalihan dana atau penutupan transaksi yang illegal.
15. Laporan yang terlambat
Laporan mungkin selalu terlambat disampaikan karena penyusun laporan dapat memanipulasi data untuk menutup tindakan curang.
16. Copy digunakan untuk pembayaran kepada kreditur
Daripada menggunakan pembayaran berdasarkan faktur orisinil/asli, copy dapat digunakan untuk menutup pembayaran ganda dan pembayaran kembali (kickback).
17. Kekurangan, kelebihan dan kondisi yang tidak seimbang
Hal diatas dapat merupakan gejala dari suatu masalah yang lebih besar dan penjelasan harus diperoleh mengenai penyimpangan/varian tersebut.
18. Cek atau dokumen yang ditulis dalam angka bulat.
Misalnya, suatu cek mungkin tercantum Rp 10.000.000,- atau Rp 3.500.000,- padahal cek atau dokumen tersebut secara normal diharapkan dalam angka tidak bulat misalnya Rp 10.000.261,34 atau Rp 3.500.032,28.

Dibawah ini adalah suatu daftar yang disusun oleh American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) pada tahun 1979 mengenai kondisi-kondisi atau kejadian-kejadian yang dapat menandai adanya kecurangan :

1. Manajemen senior yang sangat menguasai/mendominasi dan terdapat satu atau lebih kondisi berikut atau yang sama :
a. Dewan direksi dan/atau panitia audit yang tidak efektif.
b. Indikasi dari penolakan manajemen atas pengendalian akuntansi internal yang penting
c. Kompensasi atau opsi saham yang signifikan yang berkaitan dengan kinerja yang dilaporkan atau terhadap transaksi khusus, yaitu manajemen senior mempunyai pengendalian nyata atau penuh.
d. Indikasi kesulitan keuangan pribadi dari manajemen senior.
e. Perebutan perwalian yang melibatkan pengendalian perusahaan atau status dari manajemen senior.

2. Kemerosotan atau kemunduran dari mutu pendapatan yang dibuktikan oleh :
a. Penurunan dalam volume atau mutu penjualan (misalnya, risiko kredit yang meningkat atau penjualan sama dengan atau dibawah harga pokok)
b. Perubahan yang signifikan dalam praktik usaha.
c. Kepentingan yang berlebihan oleh manajemen senior dalam laba per saham (EPS/Earnings per Share) yang dipengaruhi oleh pilihan akuntansi.

3. Kondisi usaha yang dapat menciptakan tekanan yang tidak biasa :
a. Modal kerja yang tidak memadai
b. Kelenturan/fleksibilitas yang kecil dalam pembatasan hutang, seperti rasio modal kerja dan keterbatasan dalam pinjaman tambahan.
c. Perluasan atau ekspansi yang cepat dari suatu produk atau lini usaha yang menyolok sekali dengan melebihi rata-rata industri.
d. Investasi yang besar dari sumber daya pemisahan dalam suatu industri yang mengalami perubahan cepat,seperti suatu industri yang bertekhnologi tinggi.

4. Struktur korporat yang rumit, yaitu kompleksitas yang terjadi tidak tampak diperlukan oleh operasi atau ukuran perusahaan.
5. Lokasi usaha yang menyebar secara luas disertai oleh manajemen yang didesentralisasi secara ketat dengan system pelaporan tanggungjawab yang tidak memadai.
6. Kekurangan staf yang tampak memerlukan karyawan tertentu bekerja pada jam yang tidak biasa, tidak memerlukan cuti dan/atau melakukan kerja lembur yang substansial.
7. Tingkat perputaran yang tinggi dalam posisi keuangan penting, seperti bendaharawan atau kontroler.
8. Sering terjadi perubahan auditor atau penasihat hukum.

9. Kelemahan material yang diketahui dalam pengendalian intern yang dapat secara praktis dikoreksi akan tetapi tidak diperbaiki, seperti :
a. Akses terhadap peralatan computer atau alat pemasukan data elektronik tidak cukup dikendalikan
b. Kewajiban yang tidak sesuai/bertentangan tetapi tidak digabungkan
10. Terdapat transaksi yang material dengan pihak yang mempunyai hubungan istimewa atau terdapat transaksi yang mencakup benturan kepentingan.
11. Pengumuman yang terlalu cepat atau premature atas hasil operasi atau pengharapan masa depan yang positif.
12. Prosedur penelaahan analitis mengungkapkan fluktuasi yang signifikan yang tidak dapat secara wajar dijelaskan, seperti:
a. Saldo akun yang material
b. Antar hubungan keuangan dan operasional
c. Selisih perhitungan persediaan
d. Tingkat perputaran persediaan

13. Transaksi besar yang tidak biasa, khususnya pada akhir tahun, dengan pengaruh yang material atas pendapatan.
14. Pembayaran besar yang tidak biasa berhubungan dengan jasa yang diberikan dalam usaha normal kepada pengacara, agen, atau pihak lain (termasuk karyawan).

15. Kesulitan dalam memperoleh bukti audit yang berhubungan dengan :
a. Ayat jurnal yang tidak biasa atau tidak dapat dijelaskan
b. Dokumentasi dan/atau otorisasi yang tidak lengkap atau hilang
c. Pengubahan dalam dokumentasi atau akun

16. Dalam pelaksanaan pengujian laporan keuangan masalah yang tidak dapat diramalkan ditemukan, seperti:
a. Tekanan klien untuk menyelesaikan audit dalam waktu singkat yang tidak biasa atau dalam kondisi yang sulit
b. Situasi pemindahan yang mendadak
c. Tanggapan yang bersifat mengelakkan dari manajemen terhadap penyelidikan audit.

Karakteristik Pribadi Tidak terdapat profil khusus dari kriminal berkerah putih yang dapat diidentifikasikan oleh pemeriksaan intern. Walaupun suatu catatan kriminal awal dapat menunjukkan keperluan untuk observasi, banyak kriminal kerah putih tidak mempunyai catatan awal tentang aktivitas kriminalnya. Dalam banyak kasus, kriminal merupakan anggota dari kelas menengah, keluarga yang berpendidikan dengan baik dan berstatus dalam masyarakat.

Namun, terdapat tanda peringatan awal dari perilaku pribadi yang memerlukan pengamatan ketet. Tanda peringatan dini dari perilaku pribadi adalah:
a. Hutang pribadi atau kerugian keuangan yang besar
b. Gaya hidup yang mahal
c. Perjudian yang ekstensif
d. Investasi yang abesar
e. Pemakaian alkohol atau obat keras yang berlebihan
f. Masalah pribadi atau keluarga yang signifikan
g. Hubungan yang dekat dengan pelanggan
h. Kerja lembur yang berlebihan dan tidak melakukan cuti
i. Latar belakang dan referensi yang dipertanyakan
j. Cuti sakit yang berlebihan
k. Perasaan dibayar tidak sepadan dengan tanggungjawab
l. Keinginan besar untuk memukul sistem (beat the syestem)
m. Peminjaman reguler dalam jumlah kecil dari teman kerja
n. Menolak meninggalkan catatan penyimpanan selama hari yang bersangkutan.

Praktik Kecurangan Yang Umum Kecurangan secara langsung merupakan suatu produk dari situasi operasional individual, yang tidak mungkin mencakup semua kemungkinan. Setiap daftar juga harus mengakui bahwa suatu tipe khusus dari kecurangan mungkin dapat dalam suatu situasi dan tidak dalam situasi yang lain. Namun, berguna untuk menyebutkan satu demi satu tipe kecurangan yang umum, yaitu :
1. Tidak mencatat pendapatan
Apabila seorang karyawan mempunyai pengendalian atas penjualan dan penagihan kas, secara relatif adalah lebih mudah mengantongi kas tanpa mencatat penjualan. Hal ini dapat terjadi apabila karyawan menangani penerimaan kas dan juga menangani pencatatan.
2. Menyembunyikan penagihan piutang
Mungkin terjadi penyembunyian sementara atas penagihan suatu akun, atau mengembangkan jumlah yang diterima dan kemudian menghapuskan akun sebagai piutang tak tertagih. Dalam kasus tertentu, kekurangan ditutup dengan menggunakan penerimaan kas yang baru dan kemudian kekurangan yang belakangan ditutup dengan penerimaan yang belakangan lagi. Tipe tindakan demikian dikenal sebagai “Lapping”
3. Pencurian material
Item material dan peralatan yang sensitif dengan nilai penjualan kembali yang tinggi khususnya mudah dicuri, kalau tidak secara baik diamankan. Kerugian pencurian dapat ditutup dengan penghapusan yang arbitrer, pemindahan antar departemen dan prosedur penghitungan persediaan yang tidak memadai. Dalam kasus tertentu, surat pos dipalsukan dan mungkin terjadi kolusi dari petugas keamanan dengan individual.
4. Pengalihan sekuritas/surat berharga
Hal ini terjadi dalam suatu situasi yaitu terdapat akses yang tidak diotorisasi atau penyimpan dapat memindahkan sekuritas tanpa dapat dideteksi.
5. Menambah gaji (Padding Payrolls)
Dalam situasi tertentu, seorang petugas gaji atau penyelia dapat memasukkan karyawan yang tidak ada atau yang sudah berhenti dalam daftar gaji, dan kemudian mendapatkan uang tunai atau cek yang digunakan untuk pembayaran. Dalam contoh yang lain, petugas gaji dapat melebihi gaji karyawan dan mengantongi kelebihan gaji tersebut.
6. Penyalahgunaan kartu kredit
Kartu kredit mungkin digunakan untuk melakukan pembelian pribadi atau mungkin dipinjamkan kepada orang lain untuk mendapatkan imbalan. Juga biaya yang dibayar oleh kartu kredit perusahaan dapat secara simultan diklaim dan diganti melalui cek.
7. Pemalsuan dokumen pengeluaran
Pengeluaran kas dapat didukung oleh dokumen yang palsu atau diubah secara tidak benar. Tanda terima gudang dapat dipalsukan atau bukti penerimaan barang dapat dipalsukan. Copy faktur atau penerimaan dapat disampaikan untuk pembayaran ganda.
8. Pembayaran untuk biaya pribadi
Biaya lain yang sifatnya pribadi dapat disampaikan, yang tidak diotorisasi oleh perusahaan. Pembayaran tersebut dapat meliputi entertainmen, biaya keluarga, peralatan yang dibeli untuk penggunaan pribadi, dan biaya perjalanan yang tidak diotorisasi.
9. Pembayaran kembali (Kickbacks) untuk pembelian
Pengaturan dapat dilakukan dengan pemasok untuk membeli dari mereka dan sebagai imbalan mendapatkan keuntungan khusus atau uang. Dalam beberapa kasus, pemasok khususnya menawarkan uang semir kepada petugas departemen pembelian.
10. Penyalahgunaan dana kas kecil
Dana kas kecil dapat digunakan untuk pribadi atau tujuan lain yang tidak diotorisasi. Dalam kasus tertentu, dokumen pendukung dapat dipalsukan untuk menutup kekurangan.
11. Pemindahan aktiva
Dalam kasus tertentu mungkin terjadi pemindahan dana antar akun bank dalam berbagai divisi atau perusahaan afiliasi. Pemindahan dana tersebut mungkin digunakan untuk mengkamuflasekan pengeluaran atau penggunaan dana yang tidak disetujui.
12. Potongan yang berlebihan kepada pelanggan
Dalam kasus tertentu, potongan atau pengurangan harga penjualan mungkin lebih dinyatakan (overstated). Juga pelanggan istimewa mungkin kurang dibebani untuk mendapatkan imbalan balik.
13. Benturan kepentingan
Hal ini dapat terjadi dalam berbagai bagian dari suatu perusahaan, meliputi keluarga karyawan dengan kepentingan luar, atau berkaitan dengan perusahaan yang berhubungan.
14. Sogokan atau korupsi yang lain
Pembayaran untuk mendapatkan usaha dapat dilakukan kepada pejabat luar negeri.
15. Penyalahgunaan penerimaan
Dengan melalui cek pelanggan yang masuk, dicatat sebagai hutang kepada seorang karyawan daripada kepada perusahaan. Karyawan tersebut dapat mencairkan cek dan mendapatkan dana perusahaan. 2.7 Kecurangan dan Tanggung Jawab Auditor Intern The Institute of Internal auditors menerbitkan Statement on Internal Auditing Standars (SIAS No.3) mengenai pencegahan (deterrence), deteksi (detection), penyelidikan (investigation), dan pelaporan (reporting) kecurangan, pada Juni 1985. konklusi utama dari pernyataan tersebut relative terhadap pencegahan atau deteksi kecurangan adalah sebagai berikut :
o Pencegahan Kecurangan.
Pencegahan kecurangan merupakan tanggungjawab manajemen. Pemeriksaan intern bertanggungjawab untuk menguji dan menilai kecukupan dan efektivitas dari tindakan yang diambil oleh manajemen untuk memenuhi kewajiban tersebut.
o Deteksi atau Penemuan Kecurangan.
Pemeriksa intern harus mempunyai pengetahuan yang cukup tentang kecurangan dan dapat mengidentifikasi idikator kemungkinan terjadinya kecurangan. Pemeriksaan intern tidak diharapkan mempunyai pengetahuan yang sama seperti seseorang yang tanggung jawab utamanya adalah mendeteksi dan menyelidiki kecurangan. Juga, prosedur audit sendiri, walaupun dilaksanakan dengan kemahiran professional secara ermat dan seksama, tidak dapat menjamin bahwa kecurangan akan dapat dideteksi/ditemukan.

Tanggungjawab pemeriksaan intern dalam area pengendalian kecurangan dalam prinsip dapat diikhtisarkan sebagai berikut :
1. Dalam penelaan system untuk membantu menilai sejauhmana pencegahan dan penemuan kecurangan diberikan pertimbangan yang wajar bersama dengan tujuan operasional yang lain.
2. Berjaga-jaga terhadap kemungkinan kecurangan dalam penelaahan aktivitas operasi yang dilakukan oleh personil organisasi termasuk penilaian yang konstruktif tentang kemampuan manajerial.
3. Membantu bekerja sama dengan personil organisasional dan pihak lain yang telah diberikan tanggungjawab berkaitan dengan penyelidikan dari kecurangan actual atau dicurigai.
4. Melaksanakan penugasan khusus yang berhubungan dengan kecurangan apabila diminta oleh anggota organisasi yang bertanggungjawab.

Menurut Statement on auditing Standars (SAS) No.1, tanggungjawab dari auditor independent untuk kegagalan mendeteksi kecurangan (yang tanggungjawabnya berbeda seperti klien dari pihak lain) timbul hanya apabila kegagalan tersebut secara jelas berakibat dari ketidaktaatan terhadap standar auditing yang berlaku. Karena litigasi yang meningkat terhadap akuntan dan perhatian auditor eksternal bahwa mungkin terdapat pernyataan salah yang material sebagai hasil dari kecurangan, profesi di Amerika Serikat mengembangkan SAS 16. pernyataan ini menggantikan SAS No. 1 yang berkaitan dengan tanggungjawab auditor terhadap kecurangan. SAS No.16 menyatakan : Sebagai konsekuensinya menurut standar auditing yang berlaku umum, auditor independen mempunyai tanggungjawab dengan keterbatasan yang melekat pada proses auditing, untuk merenjanakan pengujiannya untuk mencari kesalahan atau ketidakberesan yang akan mempunyai pengaruh yang material atas laporan keuangan, dan melakukan kemahiran profesionalnya secara cermat dan seksama dalam melakukan pengujian.

Dengan demikian pernyataan ini mensyaratkan auditor khususnya mencari ketidak beresan yang mempunyai suatu pengaruh yang meterial atas laporan keuangan. Perubahan penekanan diatas oleh auditor eksternal pada gilirannya membantu membereskan auditor interen dari tanggungjawab langsung terhadap kecurangan dalam organisasi.

Krisis Finansial Global (KFG) yang melanda sektor bisnis sejak tahun 2007/2008 ternyata lebih sulit dihadapi dibandingkan dengan masa krisis moneter yang terjadi sekitar tahun 1997/1998 yang lalu. Hal tersebut disebabkan saat krisis moneter terjadi tahun 1997/1998 hanya bersifat regional (lokal) sehingga hanya melanda kawasan tertentu saja, sedangkan KFG bersifat mendunia (global).

Peran auditor internal di perusahaan harus dapat mendorong pencapaian tujuan (goal) perusahaan dengan tata kelola perusahaan yang baik (Good Corporate Governance/GCG). Peran auditor internal sebagai konsultan internal (internal consulting) perusahaan harus dapat memberikan early warning kepada manajemen perusahaan untuk mencegah dan meminimalisasi dampak KFG yang dapat merugikan perusahaan. Dalam era persaingan global antar korporasi saat ini, kebutuhan akan Good Corporate Governance (GCG) semakin meningkat. Implementasi yang mengarah pada pencapaian tujuan perusahaan berbasis stakeholders semakin mutlak diperlukan.

Salah satu fungsi vital dalam perusahaan adalah auditor internal. Profesi auditor internal memiliki standar dan kode etik profesi yang harus dijalankan secara konsekuen dan konsisten. Auditor internal memiliki fungsi sebagai pelindung asset perusahaan,sehingga posisinya sangatlah strategis dan memegang peranan penting dalam setiap tahap langkah perubahan dan perkembangan yang berlangsung. Auditor internal juga termasuk salah satu dari pilar-pilar GCG.Dalam peranannya tersebut, maka seorang auditor internal harus dapat menganalisa dengan benar setiap temuan dalam proses audit agar tidak terjadi penyalahgunaan fungsi yang sesuai dengan kebijakan perusahaan. Setelah proses penganalisaan dilanjutkan dengan pembuatan laporan yang sistematis agar dapat dipahami oleh manajemen perusahaan sebelum melangkah dalam melakukan pengambilan keputusan. Salah satu tugas audior internal adalah melakukan audit kecurangan (fraud audit) apabila terjadi kasus kecurangan di perusahaan, termasuk kasus Korupsi Kolusi & Nepotisme (KKN).

Dampak Krisis Finansial Global

Fauzi Ichsan, Senior Vice President, Standard Chartered Bank (Bisnis Indonesia, 10 Oktober 2008), menyatakan bahwa “Lehman Brothers, Bear Stearns, Merrill Lynch, AIG, Freddie Mac dan Fannie Mae, sebagai lembaga finansial raksasa AS, selamat menghadapi resesi ekonomi AS paska serangan teroris tahun 2001. Mereka selamat menghadapi resesi ekonomi dunia akibat embargo minyak OPEC tahun 1973 dan selamat menghadapi dua perang dunia. Mereka juga selamat menghadapi resesi ekonomi dunia tahun 1930-an yang sering disebut ‘the great depression’, akibat krisis keuangan AS pada 1929. Namun, mereka tidak selamat menghadapi krisis kredit pembelian rumah (KPR) subprime di AS pada 2007/2008. Artinya, terpuruknya beberapa lembaga keuangan terbesar di dunia tersebut adalah indikasi bahwa permasalahan ekonomi AS dan dunia sekarang memang jauh lebih parah dari perkiraan kita sebelumnya.”

Krisis Finansial Global (KFG) yang mampu merontokkan beberapa lembaga penjamin keuangan raksasa di Amerika Serikat tersebut ternyata berimbas pula ke segenap penjuru negara-negara di dunia tak terkecuali Indonesia. Dengan demikian, tidak ada negara di dunia ini yang dapat mengisolasi negaranya (kebal) dari dampak KFG. Bahkan, menurut perkiraan para ahli ekonomi dampak KFG masih akan dirasakan Negara kita hingga 5 tahun ke depan.Pada kwartal empat tahun 2008 yang lalu indeks harga saham pada Bursa saham di berbagai belahan dunia, misalnya Dow Jones, Nikei, Hanseng, IHSG dll mengalami terjun bebas. Gelombang pemutusan hubungan kerja (PHK) oleh perusahaan terjadi di mana-mana. Perusahaan di Indonesia yang berorientasi ekspor sangat terpukul dan paling merasakan dampaknya, sebab permintaan komoditi ekspor dari luar negeri menurun tajam. Bahkan, banyak kontrak-kontrak perjanjian / pengiriman barang ekspor yang dibatalkan secara sepihak. Hal ini tentu saja, sangat merugikan perusahaan-perusahaan eksportir. Meskipun di lingkungan perbankan di Indonesia sudah lebih siap dibandingkan pada masa krisis moneter tahun 1998 yang lalu, namun industri perbankan perlu ekstra hati-hati (prudential) dan jangan sampai terjadi lagi krisis perbankan ”jilid 2” yang tidak kita kehendaki bersama.

Posisi Auditor Internal

Posisi auditor internal (satuan pengawasan intern) di lingkungan Badan Usaha Milik Negara (BUMN) telah diatur dalam UU No. 19 tahun 2003 tentang BUMN. Selain itu juga diatur dalam SK Menteri BUMN No. 117/M-BUMN/2002 tentang Penerapan GCG di BUMN. Sedangkan untuk perusahaan publik telah diatur melalui Keputusan Ketua Bapepam-LK Nomor : Kep-496/BL/2008 tanggal 28 Nopember 2008 tentang pembentukan dan pedoman penyusunan piagam Unit Audit Internal. Sarbanes Oxley Act (2002) memberikan kewenangan akses yang lebih luas kepada Departemen Audit Internal. Berdasarkan aturan (regulasi) tersebut, saat ini posisi auditor internal di Perusahaan merupakan pilar penting dan salah satu faktor kunci sukses (key success factor) dalam sistem pengendalian manajemen (management control system) agar pengelolaan perusahaan dapat berjalan sesuai prinsip–prinsip GCG.

Peran Auditor Internal

Mengingat dampak KFG sangat mempengaruhi kelangsungan usaha (going concern) serta dapat menurunkan kinerja perusahaan, maka auditor internal tidak boleh hanya berpangku tangan saja menjadi penonton, namun diharapkan dapat turut serta secara aktif membantu manajemen meminimalisasi dampak KFG yang mungkin timbul di perusahaan. Paling tidak terdapat 3 (tiga) peran yang dapat dilakukan oleh Auditor internal dalam menghadapi dampak KFG sbb :

1. Mendorong terwujudnya GCG secara efektif.
Meskipun GCG bukan satu-satunya faktor yang menentukan dalam reformasi bisnis, namun komitmen perusahaan terhadap iplementasi prinsip-prinsip GCG merupakan salah satu faktor kunci sukses (key succes factor) untuk mempertahankan dan menumbuhkan kepercayaan para investor (terutama investor asing) terhadap perusahaan di Indonesia. GCG saat ini sedang menjadi trend dan isu sentral di kalangan bisnis. Berdasarkan hasil penelitian, terjadinya skandal bisnis (business gate), misalnya Enron, Worldcom, Tyco, Global Crosing dll ternyata salah satunya disebabkan prinsip-prinsip GCG tidak dijalankan secara sungguh-sungguh, konsekuen dan konsisten. Respon pihak Pemerintah, BUMN, perusahaan swasta maupun perusahaan multinasional sangat positif atas upaya mewujudkan GCG tersebut. Perusahaan yang tidak mengimplementasikan GCG, pada akhirnya dapat ditinggalkan oleh para investor, kurang dihargai oleh masyarakat (publik) dan, dapat dikenakan sanksi apabila berdasarkan hasil penilaian ternyata perusahaan tersebut melanggar hukum. Perusahaan seperti ini akan kehilangan peluang (opportunity) untuk dapat melanjutkan kegiatan usahanya (going concern) dengan lancar. Namun sebaliknya perusahaan yang telah mengimplementasikan GCG dapat menciptakan nilai (value creation) bagi masyarakat (publik), pemasok (supplier), distributor, pemerintah, dan ternyata lebih diminati para investor sehingga berdampak secara langsung bagi kelangsungan usaha perusahaan tersebut. Pada saat ini GCG sudah bukan merupakan hal yang perlu diperdebatkan lagi, melainkan sudah menjadi kebutuhan bagi setiap pelaku bisnis untuk mengimplementasikan pada aktivitas operasional sehari-hari (day to day operation).
Auditor internal dapat berperan dalam mendorong terwujudnya GCG di perusahaan.

Beberapa hal yang perlu mendapat dukungan penuh dari auditor internal, misalnya :
• Mendorong transparansi (transparency) dan integritas (integrity) dalam pelaporan keuangan (financial reporting) perusahaan.
• Mendorong akuntabilitas (accountability) dalam pengelolaan aset perusahaan.
• Mendorong pertanggungjawaban (responsibility) perusahaan kepada public melalui Corporate Social Responsibility /CSR, Community Development atau Program Kemitraan & Bina Lingkungan (PKBL).
• Mendorong independensi (independency) perusahaan terhadap pihak-pihak terkait, termasuk pemegang saham minoritas.
• Mendorong kewajaran (fairness) dalam pengadaan barang & jasa termasuk dipastikannya tidak ada pelanggaran terhadap UU anti monopoli & persaingan usaha yang sehat.

2. Melaksanakan audit yang bernilai tambah dengan pendekatan audit berbasiskan risiko.
Dalam rangka menghadapi KFG yang saat ini masih berlangsung, maka auditor internal hendaknya dapat melaksanakan audit yang bernilai tambah (value added internal auditing/VAIA) dengan pendekatan audit berbasis risiko (Risk Based Internal Auditing/RBIA). Auditor internal hendaknya dapat melakukan assesment atas Operational & quality effectiveness, Business risk., Business & process control, Process & business efficiencies, Cost reduction opportunities, Waste elimination opportunities, dan Corporate governance efectiveness.

Tujuan dari VAIA adalah agar auditor internal dapat :
• Memberikan analisis operasional secara obyektif & independen.
• Menguji berbagai fungsi, proses dan aktivitas suatu organisasi serta external value chain.
• Membantu organisasi dalam merancang strategi bisnis yang obyektif.
• Melakukan assesment secara sistematis dengan pendekatan multidisiplin.
• Melakukan evaluasi & menilai efektivitas risk management , control & governance processes.

3. Melaksanakan pencegahan, pendeteksian & penginvestigasian kecurangan.
Auditor internal berfungsi membantu manajemen dalam pencegahan (prevention), pendeteksian (detection) dan penginvestigasian (investigation) kecurangan (fraud) yang terjadi di suatu organisasi (perusahaan). Sesuai Interpretasi Standar Profesional Audit Internal (SPAI) – standar 120.2 tahun 2004, tentang pengetahuan mengenai kecurangan, dinyatakan bahwa auditor internal harus memiliki pengetahuan yang memadai untuk dapat mengenali, meneliti dan menguji adanya indikasi kecurangan. Selain itu, menurut Statement on Internal Auditing Standards (SIAS) No. 3, tentang Deterrence, Detection, Investigation, and Reporting of Fraud (1985), memberikan pedoman bagi auditor internal tentang bagaimana auditor internal melakukan pencegahan, pendeteksian dan penginvestigasian terhadap fraud. SIAS No. 3 tersebut juga menegaskan tanggung jawab auditor internal untuk membuat laporan audit tentang fraud.

Karakteristik Kecurangan

Dilihat dari pelaku fraud maka secara garis besar kecurangan bisa dikelompokkan menjadi dua jenis :
1. Oleh pihak perusahaan, yaitu :

a. Manajemen untuk kepentingan perusahaan, yaitu salah saji yang timbul karena kecurangan pelaporan keuangan (misstatements arising from fraudulent financial reporting).

b. Pegawai untuk keuntungan individu, yaitu salah saji yang berupa penyalahgunaan aktiva (misstatements arising from misappropriation of assets).

2. Oleh pihak di luar perusahaan, yaitu pelanggan, mitra usaha, dan pihak asing yang dapat menimbulkan kerugian bagi perusahaan.

Salah saji yang timbul karena kecurangan pelaporan keuangan

Kecurangan pelaporan keuangan biasanya dilakukan karena dorongan dan ekspektasi terhadap prestasi kerja manajemen. Salah saji yang timbul karena kecurangan terhadap pelaporan keuangan lebih dikenal dengan istilah irregularities (ketidakberesan). Bentuk kecurangan seperti ini seringkali dinamakan kecurangan manajemen (management fraud), misalnya berupa : Manipulasi, pemalsuan, atau pengubahan terhadap catatan akuntansi atau dokumen pendukung yang merupakan sumber penyajian laporan keuangan. Kesengajaan dalam salah menyajikan atau sengaja menghilangkan (intentional omissions) suatu transaksi, kejadian, atau informasi penting dari laporan keuangan.

Salah saji yang berupa penyalahgunaan aktiva

Kecurangan jenis ini biasanya disebut kecurangan karyawan (employee fraud). Salah saji yang berasal dari penyalahgunaan aktiva meliputi penggelapan aktiva perusahaan yang mengakibatkan laporan keuangan tidak disajikan sesuai dengan prinsip-prinsip akuntansi yang berlaku umum. Penggelapan aktiva umumnya dilakukan oleh karyawan yang menghadapi masalah keuangan dan dilakukan karena melihat adanya peluang kelemahan pada pengendalian internal perusahaan serta pembenaran terhadap tindakan tersebut.

Pencegahan Kecurangan
Salah satu cara yang paling efektif untuk mencegah timbulnya fraud adalah melalui peningkatan sistem pengendalian intern (internal control system) selain melalui struktur / mekanisme pengendalian intern. Dalam hal ini, yang paling bertanggung jawab atas pengendalian intern adalah pihak manajemen suatu organisasi. Dalam rangka pencegahan fraud, maka berbagai upaya harus dikerahkan untuk membuat para pelaku fraud tidak berani melakukan fraud. Apabila fraud terjadi, maka dampak (effect) yang timbul diharapkan dapat diminimalisir. Auditor internal bertanggungjawab untuk membantu pencegahan fraud dengan jalan melakukan pengujian (test) atas kecukupan dan kefektivan sistem pengendalian intern, dengan mengevaluasi seberapa jauh risiko yang potensial (potential risk) telah diidentifikasi.

Dalam pelaksanaan audit reguler (rutin), misalnya audit kinerja (performance audit), audit keuangan (financial audit) maupun audit operasional (operational audit), auditor internal harus mengidentifikasi adanya gejala kecurangan (fraud symptom) berupa red flag atau fraud indicator. Hal ini menjadi sangat penting, sehingga apabila terjadi fraud, maka memudahkan auditor internal melakukan audit investigasi.

Pendeteksian Kecurangan

Deteksi fraud mencakup identifikasi indikator-indikator kecurangan (fraud indicators) yang memerlukan tindaklanjut auditor internal untuk melakukan investigasi. Auditor internal perlu memiliki keahlian (skill) dan pengetahuan (knowledge) yang memadai dalam mengidentifikasi indikator terjadinya fraud. Auditor internal harus dapat mengetahui secara mendalam mengapa seseorang melakukan fraud termasuk penyebab fraud, jenis-jenis fraud, karakterisitik fraud, modus operandi (teknik-teknik) fraud yang biasa terjadi. Apabila diperlukan dapat menggunakan alat bantu (tool) berupa ilmu akuntansi forensik (forensic accounting) untuk memperoleh bukti audit (audit evidence) yang kuat dan valid. Forensic accounting merupakan suatu integrasi dari akuntansi (accounting), teknologi informasi (information technology) dan keahlian investigasi ( investigation skill).

Penginvestigasian Kecurangan
Investigasi merupakan pelaksanaan prosedur lebih lanjut bagi auditor internal untuk mendapatkan keyakinan yang memadai (reasonable assurance) apakah fraud yang telah dapat diidentifikasi tersebut memang benar-benar terjadi. Pelaksanaan audit investigasi mengikuti work instruction serta ketentuan yang telah ditetapkan oleh Standar Profesi Audit Internal maupun organisasi Institute of Internal Auditor (IIA).

DAFTAR PUSTAKA

http://www.google.com (Artikel ini telah dimuat di Majalah Krakatau Steel Group/ KSG Edisi 43 / VII/ Tahun 2009, pada Rubrik “OPINI”, Hlm. 40-42 Oleh : Muh. Arief Effendi / SPI PT. KS)
http://www.yahoo.com (Internal Audit Understanding For Lawyer, Legal & Compliance Officer)

Audit Laporan Keuangan
Menurut Boynton dan Kell (2003:6), terdapat tiga tipe audit, yaitu:
1. Audit laporan keuangan (financial statement audit), berkaitan dengan kegiatan memperoleh dan mengevaluasi bukti tentang laporan-laporan entitas dengan maksud agar dapat memberikan pendapat apakah laporan-laporan tersebut telah disajikan secara wajar sesuai dengan kriteria yang telah ditetapkan, yaitu prinsip-prinsip akuntansi yang berlaku umum (GAAP).
2. Audit kepatuhan (compliance audit), berkaitan dengan kegiatan memperoleh dan memeriksa bukti-bukti untuk menetapkan apakah kegiatan keuangan atau operasi suatu entitas telah sesuai dengan persyaratan ketentuan, atau peraturan tertentu.
3. Audit operasional (operational audit), berkaitan dengan kegiatan memperoleh dan mengevaluasi bukti-bukti tentang efisiensi dan efektivitas kegiatan operasi entitas dalam hubungannya dengan pencapaian tujuan tertentu.

Yusuf (2001:6) menyatakan audit atas laporan keuangan adalah salah satu bentuk jasa atestasi yang dilakukan auditor. Dalam pemberian jasa ini, auditor menerbitkan laporan tertulis yang berisi pernyataan pendapat apakah laporan keuangan telah disusun sesuai dengan prinsip-prinsip yang berlaku umum.

Dalam PSA No. 02 (IAI,2001:110.1) dinyatakan bahwa tujuan audit umum atas laporan keuangan oleh auditor independen adalah untuk menyatakan pendapat atas kewajaran dalam semua hal yang material, posisi keuangan, hasil usaha, dan arus kas yang sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum. Laporan auditor merupakan sarana bagi auditor untuk menyatakan pendapatnya, atau apabila keadaan mengharuskan, untuk menyatakan tidak memberikan pandapat, ia harus menyatakan apakah auditnya telah dilaksanakan berdasarkan standar auditing yang telah ditetapkan Ikatan Akuntan Indonesia.

Dalam pelaksanaannya, audit atas laporan keuangan melalui beberapa tahapan (Mulyadi dan Puradiredja,1997:117), yaitu:

1. Penerimaan Penugasan Audit.
Di dalam memutuskan apakah suatu penugasan audit dapat diterima atau tidak, auditor menempuh suatu proses yang terdiri dari 6 tahap, yaitu:
a. Mengevaluasi integritas manajemen.
b. Mengidentifikasi keadaan khusus dan resiko luar biasa.
c. Menentukan kompensasi untuk melaksanakan audit.
d. Menilai independensi.
e. Menentukan kemampuan untuk menggunakan kecermatan dan keseksamaan.
f. Membuat surat penugasan audit.

2. Perencanaan Audit.
Keberhasilan penyusunan penugasan audit sangat ditentukan oleh kualitas perencanaan audit yang dibuat oleh auditor. Tujuh tahapan yang harus ditempuh oleh auditor dalam merencanakan auditnya, yaitu:
a. Memahami bisnis dan industri klien
b. Melaksanakan prosedur analitik.
c. Mempertimbangkan tingkat materialitas awal.
d. Mempertimbangkan risiko bawaan.
e. Mempertimbangkan berbagai faktor yang berpengaruh terhadap saldo awal, jika penugasan klien berupa audit tahun pertama.
f. Mereview informasi yang berhubungan dengan kewajiban-kewajjiban legal klien.
g. Mengembangkan strategi audit awal terhadap asersi signifikan.
h. Memahami struktur pengendalian intern klien.

3. Pelaksanaan PengujianAudit
Tahap ini disebut juga tahap ”pekerjaan lapangan”. Tujuannya adalah untuk memperoleh bukti auditing tentang efektivitas struktur pengendalian intern klien dan kewajaran laporan keuangan klien. Tahap ini harus mengacu pada standar pekerjaan lapangan.

4. Pelaporan Audit.
Tahap ini harus mengacu pada standar pelaporan. Dua langkah penting yang dilakukan adalah menyelesaikan audit dengan meringkas semua hasil pengujian dan menarik kesimpulan serta menerbitkan laporan audit yang melampiri laporan keuangan yang diterbitkan klien.

Dalam setiap tahap audit atas laporan keuangan yang dilakukan oleh auditor independen harus ditetapkan standar auditing. Standar auditing merupakan suatu kaidah agar mutu auditing dapat dicapai sebagaimana mestinya. Secara lengkap, seperti yang tercantum di dalam Standar Profesional Akuntan Publik, PSA No. 01 (IAI,2001:150.1) menyatakan bahwa standar auditing yang telah ditetapkan dan disahkan oleh Ikatan Akuntan Indonesia adalah sebagai berikut:

1. Standar Umum
a. Audit harus dilakukan oleh seorang atau lebih yang memiliki keahlian dan pelatihan teknis cukup sebagai auditor.
b. Dalam semua hal yang berhubungan dengan penugasan, independensi dalam sikap mental harus dipertahankan oleh auditor.
c. Dalam pelaksanaan audit dan penyusuna laporannya, auditor wajib menggunakan kemahiran profesionalnya dengan cermat dan seksama.

2. Standar Pekerjaan Lapangan
a. Pekerjaan harus direncanakan sebaik-baiknya dan jika digunakan asisten harus disupervisi dengan semestinya.
b. Pemahaman yang memadai atas struktur pengendalian intern harus diperoleh untuk merencanakan audit dan menentukan sifat, saat dan lingkup pengujian yang akan dilakukan.
c. Bukti audit kompeten yang cukup harus diperoleh melalui inspeksi, pengamatan, pengajuan pertanyaan, dan konfirmasi sebagai dasar yang memadai untuk menyatakan pendapat ataas laporan keuangan auditan.

3. Standar Pelaporan
a. Laporan audit harus menyatakan apakah laporan keuangan telah disusun sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum.
b. Laporan audit harus menunjukkan keadaan yang di dalamnya prinsip akuntansi tidak secara konsisten diterapkan dalam penyusunan laporan keuangan periode berjalan dalam hubungannya dengan prinsip akuntansi yang diterpkan dalam periode sebelumnya.
c. Pengungkapan informatif dalam laporan keuangan harus dipandang memadai, kecuali dinyatakan lain dalam laporan audit.
d. Laporan audit harus memuat suatu pernyataan pendapat mengenai laporan keuangan secara keseluruhan atau asersi bahwa pernyataan demikian tidak dapat diberikan. Jika pendapat secara keseluruhan tidak dapat diberikan, maka alasannya harus dinyatakan. Dalam semua hal yang mana auditor dikaitkan dengan laporan keuangan, laporan auditor harus memuat petunjuk yang jelas mengenai sifat pekerjaan auditor, jika ada, dan tingkat tanggung jawab yang dipikulnya.

Tahap akhir dari audit laporan keuangan adalah tahap pelaporan audit. Pada tahap ini seorang auditor akan memberikan pendapatnya atas laporan keuangan yang telah diauditnya. Menurut Halim (2001:63) dalam Sovie (2005), ada enam jenis pendapat yang dapat diberikan oleh auditor, yaitu:
1. Pendapat wajar tanpa pengecualian (unqualified opinion)
Pendapat ini dapat diberikan auditor apabila audit telah dilaksanakan atau diselesaikan dengan standar auditing, panyajian laporan keuangan sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum, dan tidak terdapat kondisi atau keadaan tertentu yang memerlukan bahasa penjelasan.
2. Pendapat wajar tanpa pengecualian dengan tambahan bahasa penjelasan
Pendapat ini dapat diberikan apabila audit telah dilaksanakan atau diselesaikan dengan standar auditing, panyajian laporan keuangan sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum, tetapi terdapat kondisi atau keadaan tertentu yang memerlukan bahasa penjelasan.
3. Pendapat wajar dengan pengecualian (qualified opinion)
Menurut SA 508 paragraf 20 (IAI, 2001: 508.11), jenis pendapat ini diberikan apabila:
a. Tidak ada bukti kompeten yang cukup atau adanya pembatasan terhadap lingkup audit yang material tetapi tidak mempengaruhi laporan keuangan secara keseluruhan.
b. Auditor yakin bahwa laporan keuangan berisi penyimpangan dari prinsip akuntansi yang berlaku umum yang berdampak material tetapi tidak mempengaruhi laporan keuangan secara keseluruhan. Penyimpangan tersebut dapat berupa pengungkapan yang tidak memadai, maupun perubahan dalam prinsip akuntansi.
4. Pendapat tidak wajar (adverse opinion)
Pendapat ini menyatakan bahwa laporan keuangan tidak menyajikan secar wajar posisi keuangan, hasil usaha dan arus kas sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum. Auditor harus menjelaskan alasan pendukung pendapat tidak wajar, dan dampak utama dari hal yang menyebabkan pendapat diberikan terhadap laporan keuangan.
5. Pernyataan tidak memberikan pendapat (disclaimer of opinion atau no opinion)
Pernyataan ini layak diberikan, apabila ada pembatasan lingkup audit yang sangat material baik oleh klien maupun karena kondisi tertentu dan auditor tidak independen terhadap klien.
6. Pendapat tidak penuh (piecemeal opinion)
Pendapat ini sebenarnya bukan merupakan suatu jeni pendapat tersendiri. Pendapat tidak penuh adalah pendapat atas unsur tertentu dalam laporan keuangan. Pendapat ini tidak boleh dinyatakan jika auditor menyatakan tidakmemberikan pendapat atau ia menyatakan pendapat tida wajar atas laporan keuangan secara keseluruhan.

Bentuk Kepemilikan Akuntan Publik
Arens dan Loebbecke (1996: 11) membagi bentuk kepemilikan kantor akuntan publik ke dalam empat kategori, terdiri dari:
1. Kantor Akuntan Publik Internasional
Sebelum tahun 1989 terdapat delapan KAP yang lazim disebut ”The Big Eight”. Di tahun 1989, terjadi dua merger antara dua perusahaan, sehingga menjadi ”The Big six”. Tidak ada alasan untuk merger ini, tetapi faktor utama adalah kebutuhan bagi kantor akuntan publik untuk melayani bisnis internasional seiring dengan adanya globalisasi. Pada tahun 2001, terdapat KAP yang bertaraf internasional yang menduduki lima besar dunia, yang lazim disebut The Big Five. The Big Five ini adalah KAP Arthur Andersen (di Indonesia berafiliasi dengan KAP Prasetio Utomo & Co.), KAP Delloit Thouch Tohmatsu (di Indonesia berafiliasi dengan KAP Hans Tuanakotta Mustofa), KAP Ernst and Young (di Indonesia berafiliasi dengan KAP Hanadi, Sarwoko Dan Sandjaja), Kap Pricewaterhouse Coopers (di Indonesia berafiliasi dengan KAP Drs. Hadi Susanto dan Rekan), dan KAP Klynveld Peat Marwick Goerdeler/KPMG (di Indonesia berafiliasi dengan KAP Sidharta, Sidharta dan Harsono). Namun sekitar tahun 2002, KAP Arthur Andersen mengalami kasus dan membubarkan diri (tanpa nama, 2003). Di Indonesia, partner KAP yang berafiliasi dengan KAP Arthur Andersen kemudian bergabung dengan KAP Ernst and Young, sehingga berganti nama menjadi KAP Prasetio, Sarwoko dan Sandjaja (Tanpa Nama, 2002).

2. Kantor Akuntan Publik Nasional
Beberapa KAP lainnya di Amerika Serikat yang dianggap sebagai kantor akuntan publik berukuran nasional karena memiliki cabang-cabang di seluruh kota besar di Amerika Serikat. Mereka memiliki hubungan dengan KAP di luar negeri sehingga memiliki juga potensi internasional. Pada masa belakangan ini emakin banyak kantor akuntan publik jenis ini yang juga diwakili di Indonesia.

3. Kantor Akuntan Publik Lokal dan Regional
Sebagian kantor akuntan publik di Indonesia merupakan kantor akuntan publik lokal atau regional, dan terutama sekali di Pulau Jawa. Banyak diantaranya yang berafiliasi dengan organisasi kantor akuntan publik internasional dalam kelompok 30 besar untuk bertukar pandangan dan pengalaman mengenai hal-hal seperti teknik informasi dan pendidikan lanjutan.

4. Kantor Akuntan Publik Lokal Kecil
Sebagian kantor akuntan publik di Indonesia mempunyai kurang dari 25 orang tenaga profesional pada suatu KAP. Mereka memberikan jasa audit dan pelayanan yang berhubungan dengan badan-badan usaha kecil dan organisasi nirlaba, meskipun ada diantaranya yang melayani satu dua perusahaan yang go public.

Pelaporan Keuangan Bagi Perusahaan Publik
Sebelum tahun 2003, berdasrkan lampiran keputusan ketua BAPEPAM Nomor Keputusan 80/PM/1996 dalam Widiyanti (2003) tentang penyampaian laporan keuangan berkala, maka setiap emiten dan perusahaan publik yang pernyataan pendaftarannya telah efektif wajib menyampaikan laporan keuangan berkala dan laporan auditor independen kepada BAPEPAM selambat-lambatnya 120 hari setelah tanggal laporan tahunan perusahaan. Namun sejak tanggal 30 September 2003, BAPEPAM merevisi peraturan tersebut, dengan dikeluarkannya lampiran surat keputusan Ketua BAPEPAM Nomor: Keputusan 36/PM/2003 yang menyatakan bahwa laporan keuangan tahunan harus disertai dengan laporan akuntan dengan pendapat yang lazim dan disampaikan kepada BAPEPAM selambat-lambatnya pada akhir bulan ketiga (90 hari) setelah tanggal laporan keuangan tahunan (Sovie, 2005).

Setiap emiten dan perusahaan publik yang pernyataan pendaftarannya telah menjadi efektif wajib menyampaikan laporan keuangan berkala kepada BAPEPAM sebanyak 4 (empat) eksemplar, sekurang-kurangnya 1 (satu) dalam bentuk asli. Laporan keuangan yang harus disampaikan ke BAPEPAM terdiri dari neraca, laporan laba rugi, laporan perubahan ekuitas, laporan arus kas, catatan atas laporan keuangan, dan laporan lain serta materi penjelasan yang merupakan bagian integral dari laporan keuangan jika dipersyaratkan oleh instansi yang berwenang sesuai dengan jenis industrinya.

Laporan keuangan tahunan wajib diumumkan kepada publik dengan ketentuan sebagai berikut:
a. Perusahaan wajib mengumumkan neraca, laporan laba rugi dan laporan lain yang dipersyaratkan oleh instansi yang berwenangsesuai dengan jenis industrinya dalam sekurang-kurangnya 2 (dua) surat kabar harian berbahasa Indonesia yang satu diantaranya mempunyai peredaran nasional dan lainnya yang terbit di tempat kedudukan emiten atau perusahaan publik, selambat-lambatnya pada akhir bulan ketiga setelah tanggal laporan keuangan tahunan.
b. Bentuk dan isi neraca, laporan laba rugi, dan laporan lain yang dipersyaratkan oleh instansi yang berwenang sesuai dengan jenis industri yang diumumkan tersebut harus sama dengan yang disajikan dalam laporan keuangan tahunan yang disajikan kepada BAPEPAM.
c. Pengumuman tersebut harus memuat opini dari akuntan.
d. Bukti pengumuman tersebut harus disampaikan kepada BAPEPAM selambat-lambatnya 2 (dua) hari kerja setelah tanggal pengumuman.

Jika emiten atau perusahaan publik yang laporan keuangannya mendapatkan opini selain wajar tanpa pengecualian, maka ketika mengumumkan laporan keuangan auditannya, perusahaan publik wajib pula memuat hal-hal sebagai berikut:
a. Paragraf penjelasan akuntan atas opininya, antara lain menyangkut hal-hal sebagai berikut:
 Pembatasan ruang lingkup pemeriksaan.
 Penyimpangan dari prinsip akuntansi yang berlaku umum.
 Penjelasan ketidakpastian menyangkut kelangsungan usaha perusahaan dan kemungkinan adanya kerugian.
 Dampak utama penyimpangan terhadap laporan keuangan

b. Tanggapan manajemen terhadap opini akuntan tersebut
Dengan semakin diperketatnya peraturan BAPEPAM terbaru yang menjadikan batas waktu penyampaian laporan keuangan auditan dari 120 hari menjadi 90 hari akan menjadikan tugas dari akuntan publik semakin berat. Hal ini disebabkan karena pekerjaan audit merupakan aktivitas yang membutuhkan waktu dikarenakan audit harus dilaksanakan dengan penuh kecermatan dan ketelitian. Disamping itu, dalam standar pekerjaan lapangan disebutkan bahwa audit harus dilaksanakan melalui pemahaman yang memadai dan pengumpulan bukti-bukti yang cukup melalui pengamatan, pengajuan pertanyaan dan konfirmasi.

Audit Delay
Ketepatan waktu penerbitan laporan keuangan auditan merupakan hal yang sangat penting khususnya untuk perusahan-perusahan publik yang menggunakan pasar modal sebagai salah satu sumber pendanaan. Beaver (1968) dalam Givoly dan Palmon (1982) memberikan bukti empiris berkaitan dengan isi informasi keuangan yang berupa pengumuman laba, dimana investor akan menunda pembelian atau penjualan sekuritasnya sampai dengan diterbitkannya laporan keuangan auditan perusahaan. Manajer perusahaan akan sangat menghargai jika auditor mampu menyelesaikan pekerjaan tepat waktu. Namun auditor memerlukan waktu yang cukup untuk dapat megumpulkan bukti-bukti kompeten yang dapat mendukung opininya. Lamanya waktu penyelesaian audit diukur dari berakhirnya tahun fiskal sampai dengan tanggal ditandatanganinya laporan audit (tanggal opini) selanjutnya disebut sebagai audit delay.

Audit delay atau dalam beberapa penelitian sebagai audit reporting lag didefinisikan sebagai selisih waktu antara berakhirnya tahun fiskal sampai dengan tanggal diterbitkannya laporan audit. Definisi ini digunakan oleh Casrlaw dan Kaplan (1991); Ansah (2000); Hossain dan Taylor (1998); Halim (2000); serta Ahmad dan Kamarudin (2001). Dyer dan McHugh (1975) membagi keterlambatan atau lag menjadi:
1. preliminary lag, yaitu interval antara berakhirnya tahun fiskal sampai dengan tanggal diterimanya laporan keuangan pendahulu oleh pasar modal.
2. auditor’s signature lag, yaitu interval antara berakhirnya tahun fiskal sampai dengan tanggal yang tercantum dalam laporan auditor.
3. total lag, yaitu interval antara berakhirnya tahun fiskal sampai dengan tanggal diterimanya laporan keuangan tahunan publikasi oleh pasar modal.

Di Indonesia, Badan Pengawas Pasar Modal (BAPEPAM) dan Bursa Efek Jakarta (BEJ) menetapkan bahwa laporan keuangan tahunan harus teraudit dalam waktu 90 hari serta harus diserahkan ke BAPEPAM dan BEJ untuk dipublikasikan. Hal ini dapat dijadikan pedoman oleh auditor dan pihak manajemen perusahaan publik bahwa batas waktu minimal audit delay adalah 90 hari (3 bulan). Apabila ketetapan ini dilanggar, maka BAPEPAM akan mengenakan sanksi bagi perusahaan yang tidak mematuhinya.

Kualitas Audit
Kualitas audit diartikan oleh Deangelo dalam (Balance Vol 1 2004:44) sebagai gabungan probabilitas seorang auditior untuk dapat menemukan dan melaporkan penyelewengan yang terjadi dalam sistem akuntansi klien.
Menurut Dopouch dan Simunic dalam (Balance Vol 1 2004 : 45) memproksi kualitas audit berdasarkan reputasi Kantor Akuntan Publik. Sedangkan menurut Francis dan Wilson dalam (Balance Vol 1 2004 : 45), kualitas audit diproksi dengan reputasi (brand name) dan banyaknya klien yang dimiliki Kantor Akuntan Publik.
Dari ke tiga pernyataan diatas, dapat disimpulkan bahwa kualitas audit sebagai gabungan probabilitas seorang auditor untuk dapat menemukan dan melaporkan penyelewengan yang terjadi sistem akuntansi klien dimana kualitas audit ini diproksi berdasarkan reputasi dan banyaknya klien yang dimiliki KAP.

Probabilitas auditor untuk melaporkan penyelewengan yang terjadi dalam system akuntansi klien tergantung pada independensi auditor. Seorang auditor dituntut untuk dapat menghasilkan kualitas pekerjaan yang tinggi, karena auditor mempunyai tanggung jawab yang besar terhadap pihak-pihak yang berkepentingan terhadap laporan keuangan suatu perusahaan termasuk masyarakat. Tidak hanya bergantung pada klien saja, auditor merupakan pihak yang mempunyai kualifikasi untuk memeriksa dan menguji apakah laporan keuangan telah disajikan secara wajar sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum.

Menurut Boynton dan Kell dalam (Wahana volume 2 1999:23), kualitas jasa sangat penting untuk meyakinkan bahwa profesi bertanggung jawab kepada klien, masyarakat umum, dan aturan-aturan. Sedangkan dalam SPAP (Standar Profesional Akuntan Publik), yang dikeluarkan oleh IAI tahun 1994 dinyatakan bahwa kriteria atau ukuran mutu mencakup mutu profesional auditor. Kriteria mutu profesional auditor seperti yang diatur oleh standar umum auditing meliputi independensi, integritas dan objektivitas. Dari pernyataan tersebut dapat disimpulkan bahwa kualitas jasa audit bertujuan meyakinkan bahwa profesi bertanggung jawab kepada klien dan masyarakat umum yang juga mencakup mengenai mutu profesional auditor.

Dalam Wahana Vol 2 (1999:24) disebutkan ada 9 elemen pengendalian kualitas yang harus diterapkan oleh kantor akuntan dalam mengadopsi kebijakan dan prosedur pengendalian kualitas untuk memberikan jaminan yang memadai agar sesuai dengan standar profesional di dalam melakukan audit, jasa akuntansi, dan jasa review.

Sembilan elemen pengendalian kualitas tersebut adalah :
1. Independensi
Seluruh auditor harus independent terhadap klien ketika melaksanakan tugas. Prosedur dan kebijakan yang digunakan adalah dengan mengkomunikasikan aturan mengenai independensi kepada staf.
2. Penugasan personil untuk melaksanakan perjanjian Personil harus memiliki pelatihan teknis dan profesionalisme yang dibutuhkan dalam penugasan. Prosedur dan kebijakan yang digunakan yaitu dengan mengangkat personil yang tepat dalam penugasan untuk melaksanakan perjanjian serta memberi kesempatan
partner memberikan persetujuan penugasan.
3. Konsultasi
Jika diperlukan personil dapat mempunyai asisten dari orang yang mempunyai keahlian, judgement, dan otoritas yang tepat. Prosedur dan kebijakan yang diterapkan adalah mengangkat individu sesuai dengan keahliannya.
4. Supervisi
Pekerjaan pada semua tingkat harus disupervisi untuk meyakinkan telah sesuai dengan standar kualitas. Prosedur dan kebijakan yang digunakan adalah menetapkan prosedur-prosedur untuk mereview kertas kerja dan laporan serta menyediakan supervise pekerjaan yang sedang dilaksanakan.
5. Pengangkatan
Karyawan baru harus memiliki karakter yang tepat untuk melaksanakan tugas secara lengkap. Prosedur dan kebijakan yang diterapkan adalah selalu menerapkan suatu program pengangkatan pegawai untuk mendapatkan karyawan pada level yang akan ditempati.
6. Pengembangan profesi
Personil harus memiliki pengetahuan yang dibutuhkan untuk memenuhi tanggung jawab yang disepakati. Prosedur dan kebijakan yang diterapkan adalah menyediakan program peningkatan keahlian spesialisasi serta memberikan informasi kepada personil tentang aturan professional yang baru.
7. Promosi
Personil harus memenuhi kualifikasi untuk memenuhi tanggung jawab yang akan mereka terima di masa depan. Prosedur dan kebijakan yang diterapkan adalah menetapkan kualifikasi yang dibutuhkan untuk setiap tingkat pertanggungjawaban dalam kantor akuntan serta secara periodic membuat evaluasi terhadap personil.
8. Penerimaan dan kelangsungan kerja sama dengan klien
Kantor akuntan harus meminimalkan kemungkinan penerimaan penugasan sehubungan dengan klien yang memiliki manajemen dengan integritas yang kurang. Prosedur dan kebijakan yang diterapkan adalah menetapkan criteria dalam mengevaluasi klien baru serta mereview prosedur dalam kelangsungan kerja sama dengan klien.
9. Inspeksi
Kantor akuntan harus menentukan prosedur-prosedur yang berhubungan dengan elemen-elemen yang lain yang akan diterapkan secara efektif. Prosedur dan kebijakan yang diterapkan adalah mendefinisikan luas dan isi program inspeksi serta menyediakan laporan hasil inspeksi untuk tingkat manajemen yang tepat.

Efisiensi suatu audit menurut Whitaker dan Western dalam (Wahana Volume 2 1999:25) diukur dengan rasio manfaat pekerjaan yang dilaksanakan terhadap sumber daya yang disediakan dan efektifitas suatu
audit merupakan suatu ukuran dari manfaat pekerjaan yang dilaksanakan untuk mencapai tujuan.

Dalam Simposium Nasional Akuntansi 5 (2002:562) disebutkan bahwa ada lima macam perspektif kualitas yang berkembang. Kelima perspektif inilah yang bisa menjelaskan mengapa kualitas diartikan secara berbeda-beda. Kelima perspektif itu adalah :
1. Trancedental approach, pendekatan ini memandang bahwa kualitas sebagai innate excellence, dimana kualitas dapat dirasakan atau diketahui tetapi sulit didefinisikan dan dioperasionalkan.
2. Product based approach, pendekatan ini menganggap bahwa kualitas merupakan karakteristik atau atribut yang dapat dikuantitatifkan dan dapat diukur.
3. User based approach, pendekatan ini didasarkan pada pemikiran bahwa kualitas tergantung pada orang yang memandangnya, sehingga produk yang paling memuaskan preferensi seorang merupakan produk
yang berkualitas paling tinggi.
4. Manufacturing based approach, pendekatan ini bersifat supplay based dan terutama memperhatikan praktik-praktik perekayasaan dan pemanufakturan, serta mendefinisikan kualitas sebagai kesesuaian atau sama dengan persyaratan.
5. Value based approach, pendekatan ini memandang kualitas dari segi nilai dan harga.

Hasil penelitian Behn et al dalam (Simposium Nasional Akuntansi 5 2002:563) ada 6 atribut kualitas audit (dari 12 atribut) yang berpengaruh secara signifikan terhadap kepuasan klien, yaitu : pengalaman melakukan
audit, memahami industri klien, responsif atas kebutuhan klien, taat pada standar umum, keterlibatan pimpinan KAP, dan keterlibatan komite audit.

Berikut ini adalah 12 atribut kualitas audit yaitu :
1. Pengalaman melakukan audit (client experience)
Pengalaman merupakan atribut yang penting yang harus dimiliki oleh auditor. Hal ini terbukti dengan tingkat kesalahan yang dibuat oleh auditor yang tidak berpengalaman lebih banyak daripada auditor berpengalaman.
2. Memahami industri klien (industry expertise)
Auditor juga harus mempertimbangkan hal-hal yang mempengaruhi industri tempat operasi suatu usaha , seperi kondisi ekonomi, peraturan pemerintah serta perubahan teknologi yang berpengaruh terhadap auditnya.
3. Responsive atas kebutuhan klien (Responsiveness)
Atribut yang membuat klien memutuskan pilihannya terhadap suatu KAP adalah kesungguhan KAP tersebut memperhatikan kebutuhan kliennya.
4. Taat pada standar umum (Technical competence)
Kredibilitas auditor tergantung kepada : kemungkinan auditor mendeteksi kesalahan yang material dan kesalahan penyajian serta kemungkinan auditor akan melaporkan apa yang ditemukannya. Kedua hal tersebut mencerminkan terlakasananya standar umum.
5. Independensi (Independence)
Independensi adalah sikap yang diharapkan dari seorang akuntan publik untuk tidak mempunyai kepentingan pribadi dalam melaksanakan tugasnya, yang bertentangan dengan prinsip integritas dan objektivitas. Bersikap independen artinya tidak mudah dipengaruhi.
6. Sikap hati-hati (Due Care)
Auditor yang bekerja dengan sikap kehati-hatian akan bekerja dengan cermat dan teliti sehingga menghasilkan audit yang baik, dapat mendeteksi dan melaporkan kekeliruan serta ketidakberesan.
7. Komitmen yang Kuat Terhadap Kualitas Audit (Quality Commitment)
IAI sebagai induk organisasi akuntan publik di Indonesia mewajibkan para anggotanya untuk mengikuti program pendidikan profesi berkelanjutan dan untuk menjadi anggota baru harus mengikuti program profesi akuntan (PPA) agar kerja auditnya berkualitas hal ini menunjukkan komitmen yang kuat dari IAI dan para anggotanya.
8. Keterlibatan pimpinan KAP
Pemimpin yang baik perlu menjadi vocal point yang mampu memberikan perspektif dan visi luas atas kegiatan perbaikan serta mampu memotivasi, mengakui dan menghargai upaya dan prestasi perorangan maupun kelompok.
9. Melakukan pekerjaan lapangan dengan tepat (field work conduct)
Dalam perencanaan audit, auditor harus mempertimbangkan sifat, luas, dan saat pekerjaan yang harus dilaksanakan dan membuat suatu program audit secara tertulis, dengan tepat dan matang akan
membuat kepuasan bagi klien.
10. Keterlibatan komite audit
Komite audit diperlukan dalam suatu organisasi bisnis dikarenakan mengawasi proses audit dan memungkinkan terwujudnya kejujuran pelaporan keuangan.
11. Standar etika yang tinggi (Ethical Standard)
Dalam usaha untuk meningkatkan akuntabilitasnya, seorang auditor harus menegakkan etika profesional yang tinggi agar timbul kepercayaan dari masyarakat.
12. Tidak mudah percaya
Auditor tidak boleh menganggap manajemen sebagai orang yang tidak jujur, tetapi juga tidak boleh menganggap bahwa manajer adalah orang yang tidak diragukan lagi kejujurannya, adanya sikap tersebut
akan memberikan hasil audit yang bermutu dan akan memberikan kepuasan bagi klien.

Dalam melaksanakan tugas-tugas profesionalnya, seorang auditor harus berpedoman pada Standar Profesional Akuntan Publik (SPAP) yang ditetapkan oleh Ikatan Akuntan Indonesia (IAI), dalam hal ini standar auditing. Standar auditing terdiri dari standar umum, standar pekerjaan lapangan, dan standar pelaporan. (SPAP 2001:150.1). Standar umum mengatur syarat-syarat diri auditor, standar pekerjaan lapangan mengatur
mutu pelaksanaan auditing, dan standar pelaporan memberikan panduan bagi auditor dalam mengkomunikasikan hasil auditnya melalui laporan audit kepada pemakai indormasi keuangan.

1. Standar Umum :
a. Audit harus dilaksanakan oleh seorang atau lebih yang memiliki keahlian dan pelatihan teknis yang cukup sebagai auditor.
b. Dalam semua hal yang berhubungan dengan perikatan, independensi dalam sikap mental harus dipertahankan oleh auditor.
c. Dalam pelaksanaan audit dan penyusunan laporannya, auditor wajib menggunakan kemahiran profesionalnya dengan cermat dan seksama.

2. Standar Pekerjaan Lapangan :
a. Pekerjaan harus direncanakan sebaik-baiknya dan jika digunakan asisten harus disupervisi dengan semestinya.
b. Pemahaman yang memadai atas struktur pengendalian intern harus dapat diperoleh untuk merencanakan audit dan menentukan sifat, saat, dan lingkup pengujian yang akan dilakukan.
c. Bukti audit kompeten yang cukup harus dapat diperoleh melalui inspeksi, pengamatan, pengajuan, pertanyaan, dan konfirmasi sebagai dasar yang memadai untuk menyatakan pendapat atas laporan keuangan auditan.

3. Standar Pelaporan
a. laporan auditor harus menyatakan apakah laporang keuangan telah disusun sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia.
b. Laporan auditor harus menunjukkan atau menyatakan jika ada ketidak konsistenan penerapan prinsip akuntansi dalam penyusunan laporan keuangan periode berjalan dibandingkan dengan penerapan prinsip akuntansi tersebut dalam periode sebelumnya.
c. Pengungkapan informatif dalam laporan keuangan harus dipandang memadai, kecuali dinyatakan lain dalam laporan auditor.
d. Laporan auditor harus memuat pernyataan pendapat mengenai laporan keuangan secara keseluruhan atau suatu asersi bahwa pernyataan demikian tidak dapat diberikan.

Berdasarkan hasil penelitian yang dilakukan oleh Josoprijonggo, Maya D (2005) agar laporan audit yang dihasilkan auditor berkualitas, maka auditor harus menjalankan pekerjaannya secara professional.
Auditor harus bersikap independent terhadap klien, mematuhi standar auditing dalam melakukan audit atas laporan keuangan, memperoleh bukti kompeten yang cukup untuk menyatakan pendapat atas laporan keuangan dan melakukan tahap-tahap proses audit secara lengkap. Bukti audit adalah segala informasi yang mendukung angka-angka atau informasi lain yang disajikan dalam laporan keuangan yang dapat digunakan oleh auditor sebagai dasar yang layak untuk menyatakan pendapatnya.

Menurut Simamora, Henry (2002:61), Bukti kompeten adalah bukti yang sahih dan relevan. Kesahihan bukti merupakan fungsi tiga kualitas, yaitu independensi sumber bukti, efektivitas pengendalian internal, dan pengetahuan pribadi langsung auditor. Selain itu, supaya relevan, bukti harus mempengaruhi kemampuan auditor untuk menerima atau menolak asersi laporan keuangan tertentu.
Kecukupan bukti audit berkaitan dengan kuantitas yang harus dikumpulkan oleh auditor untuk dipakai sebagai dasar yang memadai dalam menyatakan pendapatnya.

Dalam menentukan kecukupan bukti audit auditor harus mempertimbangkan :
1. Materialitas dan resiko
Materialitas menunjukkan bahwa jika pos dalam laporan keuangan yang saldonya besar maka diperlukan jumlah bukti audit yang lebih banyak jika dibandingkan dengan pos yang bersaldo tidak material. Sedangkan resiko menunjukkan bahwa jika pos dalam laporan keuangan memiliki kemungkinan tinggi untuk disajikan salah.
Maka jumlah bukti audit yang dikumpulkan oleh auditor umumnya lebih banyak dibandingkan dengan pos yang memiliki kemungkinan kecil untuk salah saji dalam laporan keuangan.
2. Factor ekonomis
Untuk mendapatkan bukti audit yang cukup, auditor juga harus mempertimbangkan factor ekonomis yaitu waktu dan biaya. Jika dengan memeriksa jumlah bukti yang lebih sedikit dapat diperoleh keyakinan yang hamper sama dengan pemeriksaan terhadap keseluruhan bukti, maka auditor memilih untuk memeriksa bukti audit yang lebih sedikit berdasar pertimbangan ekonomis.
3. Ukuran dan karakteristik populasi
Menunjukkan bahwa semakin besar dan semakin heterogen populasi maka bukti audit yang harus dikumpulkan juga semakin banyak.

Kompetensi bukti audit berkaitan dengan kualitas atau mutu atau keandalan bukti audit tersebut. Bukti audit yang kompeten adalah bukti audit yang dapat dipercaya, sah, objektif, dan relevan.

Prosedur dan Teknik Audit Simamora, Henry (2002:69), Prosedur audit adalah tindakan yang dilakukan atau metode dan teknik yang dipakai oleh auditor untuk mengumpulkan dan mengevaluasi bukti audit. Sedang
teknik audit adalah metode yang dipakai oleh auditor untuk mengumpulkan data.

1. Teknik audit
Sepuluh teknik audit yang membentuk basis bagi desain program audit Simamora, Henry (2002:70) :
a. Pemeriksaan Fisik (physical examination)
b. Konfirmasi (confirmation)
c. Pencocokan dokumen (vouching)
d. Penelusuran dokumen (tracing)
e. Pelaksanaan ulang (reperformance)
f. Pengamatan (observation)
g. Rekonsiliasi
h. Permintaan keterangan (inquiry)
i. Inspeksi (inspection)
j. Prosedur analitis

2. Prosedur Audit
Dalam Yusuf, Al Haryono (2001:136), prosedur audit yang biasa digunakan oleh auditor adalah :
a. Inspeksi
Prosedur ini dilakukan auditor dengan memeriksa secara rinci terhadap dokumen atau kondisi fisik suatu aktiva guna membuktikan ada atau tidaknya aktiva tersebut, memastikan jumlahnya dan menjelaskan kondisinya.
b. Pengamatan (observation)
Digunakan oleh auditor untuk memperoleh pengetahuan atau gambaran mengenai kegiatan yang dilaksanakan oleh klien.
c. Permintaan keterangan atau wawancara (inquiry)
Digunakan dengan meminta keterangan secara lisan kepada pihak-pihak yang rentan berkaitan dengan pemeriksaan yang sedang dilaksanakan.
d. Konfirmasi
Penggunaan oleh auditor dimaksudkan untuk memperoleh informasi berupa jawaban dari pihak ketiga yang independen dalam memverifikasi kebenaran asersi laporan keuangan yang dibuat oleh manajemen.
e. Penelusuran (tracing)
Untuk menentukan apakah transaksi yang dicatat sesuai dengan otorisasi dan ketelitian serta kelengkapan catatatan akuntansi. Penelusuran terhadap suatu aliran transaksi dimulai dengan mengurutkan bukti asli ke pencatatan akuntansinya.
f. Pemeriksaan dokumen pendukung (vouching)
Untuk memeriksa dokumen pendukung dari suatu transaksi guna membuktikan sah atau tidaknya suatu transaksi.
g. Perhitungan (counting)
Untuk membuktikan kuantitas dari aset perusahaan dengan cara melakukan perhitungan fisik terhadap aset perusahaan yang berwujud.
h. Penelaahan (scanning)
Dilakukan dengan mereview secara cepat terhadap dokumen, catatan, dan daftar pendukung untuk mendeteksi unsur-unsur yang tidak biasa yang memerlukan penyelidikan lebih mendalam.
i. Pelaksanaan ulang (reperforming)
Dengan melakukan perhitungan ulang, rekonsiliasi ulang dan pemindahan informasi dari satu catatan ke catatan lain.
j. Prosedur analitik
Dengan membuat perbandingan-perbandingan antara laporan
keuangan tahun yang bersangkutan dengan data keuangan lain atau
data keuangan tahun sebelumnya atau dengan data non keuangan
lain.

Dalam melaksanakan audit atas laporan keuangan klien, ada 4
tahap yang harus dilakukan auditor, yaitu :
1. Tahap penerimaan perikatan audit:
a. Mengevaluasi integritas manajemen
b. Mengidentifikasi kondisi khusus dan resiko audit
c. Menentukan kompetensi untuk pelaksanaan audit
d. Menilai independensi
e. Memperhitungkan waktu pelaksanaan audit
f. Membuat surat perikatan audit

2. Tahap perencanaan audit
Tahap ini merupakan tahap yang penting karena keberhasilan perikatan audit sangat ditentukan oleh kualitas perencanaan yang dibuat oleh auditor Mulyadi (2000:122).

Ada 7 (tujuh) tahap yang harus ditempuh auditor untuk merencanakan auditnya yaitu :
a. memahami bisnis dan industri klien
b. melaksanakan prosedur analitik
c. mempertimbangkan materialitas awal
d. mempertimbangkan resiko bawaan
e. mempertimbangkan faktor yang berpengaruh terhadap saldo awal
f. mengembangkan strategi audit awal
g. memahami pengendalian intern klien

3. Tahap pelaksanaan pengujian audit
Tahap ini juga disebut dengan pekerjaan lapangan. Dalam tahap ini, auditor melakukan berbagai macam pengujian, yang secara garis besar dapat dibagi menjadi tiga golongan berikut : pengujian analitik,
pengujian pengendalian, dan pengujian subtantik untuk mengevaluasi saldo laporan keuangan untuk menentukan kewajarannya.

4. Tahap penyelesaian audit
Pada tahap ini, auditor akan membuat laporan auditor independent yang memuat pendapatnya atas kewajaran laporan keuangan klien. Ada dua langkah penting yang dilaksanakan oleh auditor dalam pelaporan audit ini, yaitu :
a. Menyelesaikan audit dengan meringkas semua hasil pengujian dan menarik kesimpulan
b. Menerbitkan laporan audit Menurut Simamora, Henry (2002:47), ada 8 prinsip yang harus dimiliki seorang auditor dalam menjalankan profesinya, yaitu :
1. Tanggung jawab profesi
Dalam melaksanakan tanggung jawabnya sebagai profesional, setiap anggota harus senantiasa menggunakan pertimbangan moral dan profesional dalam semua kegiatan yang dilakukannya.
2. Kepentingan Publik
Setiap anggota berkewajiban untuk senantiasa bertindak dalam kerangka pelayanan kepada publik, menghormati kepercayaan publik, dan menunjukkan komitmen atas profesionalisme.
3. Integritas
Untuk memelihara dan meningkatkan kepercayaan publik, setiap anggota harus memenuhi tanggung jawab profesionalnya dengan integritas setinggi mungkin.
4. Objektivitas
Setiap anggota harus menjaga objektivitasnya dan bebas dari benturan kepentingan dalam pemenuhan kewajiban profesionalnya.
5. Kompetensi dan Kehati-hatian profesional
Setiap anggota harus melaksanakan jasa profesionalnya dengan hati-hati, kompetensi dan ketekunan, serta mempunyai kewajiban untuk mempertahankan pengetahuan dan keterampilan profesional.
6. Kerahasiaan
Setiap anggota harus menghormati kerahasiaan informasi yang diperoleh selama melakukan jasa profesional dan tidak boleh memakai atau mengungkapkan informasi tersebut tanpa persetujuan.
7. Perilaku Profesional
Setiap anggota harus berperilaku yang konsisten dengan reputasi profesi yang baik dan menjauhi tindakan yang dapat mendiskreditkan profesi.
8. Standar Teknis
Setiap anggota harus melaksanakan jasa profesionalnya dengan standar teknis dan standar profesional yang relevan.

Batasan Waktu Audit
Auditor menetapkan alokasi waktu audit yang sangat ketat, tetapi akibatnya memiliki efek samping yang merugikan publik, yaitu memunculkan perilaku yang mengancam kualitas audit, antara lain penurunan tingkat pendeteksian dan penyelidikan aspek kualitatif salah saji, gagal meneliti prinsip akuntansi, melakukan review dokumen secara dangkal, menerima penjelasan klien secara lemah dan mengurangi pekerjaan pada salah satu langkah audit di bawah tingkat yang diterima Kelley dan Margheim dalam (Cohn 2001).

Di bawah tekanan-tekanan waktu, perhatian akan lebih terfokus pada tugas yang dominan seperti tugas pengumpulan bukti berkaitan dengan frekuensi dan jumlah salah saji dan mengorbankan perhatian yang
diberikan pada tugas tambahan seperti tugas yang memberikan aspek kualitatif atas terjadinya salah saji yang menunjukkan potensial kecurangan pelaporan keuangan.

Dalam Ventura (2001:73), disebutkan bahwa penetapan batasan waktu tidak realistis pada tugas audit khusus akan berdampak kurang efektifnya pelaksanaan audit atau auditor pelaksana cenderung
mempercepat pelaksanaan tes. Sebaliknya bila penetapan batasan waktu terlalu lama hal ini akan berdampak negatif pada biaya dan efektivitas pelaksanaan audit.

Jadi penetapan waktu untuk auditor dalam melaksanakan tugasnya harus tepat waktu, sehingga hal-hal seperti disebutkan pada uraian diatas dapat dihindari. Hal ini juga akan dapat mempengaruhi tingkat
kepercayaan masyarakat terhadap kualitas auditor.

Hal ini diperkuat dengan pernyataan Hendriksen dalam (Balance 2004:43) bahwa informasi mengenai kondisi dan posisi perusahaan harus secara cepat dan tepat waktu sampai ke pemakai laporan keuangan.
Ketepatan waktu mengimplikasikan bahwa laporan keuangan seharusnya disajikan pada suatu interval waktu, untuk menjelaskan perubahan dalam perusahaan yang mungkin mempengaruhi pemakai informasi dalam
membuat prediksi dan keputusan.

Menurut Ventura Vol 4 (2001:77), hasil penelitian tentang aplikasi hukum Yerdes-Dodson membuktikan bahwa keputusan optimal dicapai pada kondisi batasan waktu moderat, dibandingkan batasan waktu yang
longgar dan ketat.

Teori ini mengemukakan jika waktu aktual yang diberikan tidak cukup, maka auditor dalam melaksanakan tugas tersebut dengan tergesa-gesa sesuai dengan kemampuannya atau mengerjakan hanya sebagian tugasnya. Sebaliknya bila batasan waktu terlalu longgar, maka fokus perhatian auditor akan berkurang pada pekerjaannya sehingga akan cenderung gagal mendeteksi bukti audit yang signifikan.

Eksperimen yang dilakukan oleh Waggoner dan Cashell dalam (Ventura Vol 4. 2001:78) menunjukkan bahwa semakin banyak waktu yang diberikan, semakin banyak transaksi yang dapat dites oleh auditor.
Alokasi waktu penugasan waktu audit biasanya ditentukan diawal penugasan. Auditor bisa menerima penugasan audit beberapa kali. Dalam hal ini pimpinan Kantor Akuntan Publik menetapkan alokasi waktu audit
yang sama untuk penugasan pertama maupun penugasan kedua. Saat melakukan audit pertama kali, auditor dapat dikatakan mengalami batasan waktu audit, karena auditor harus mempelajari terlebih dahulu
karakteristik perusahaan klien, bagaimana sistem pengendaliannya. Sedangkan saat melakukan penugasan audit untuk yang kedua, dan seterusnya, auditor tidak perlu lagi mempelajari karakteristik perusahaan
klien, karena auditor telah mempelajari perusahaan klien saat dia melakukan penugasan pertama kali.

Pengetahuan Akuntansi dan Auditing
Akuntansi Yusuf, Al Haryono (2001:5), akuntansi adalah proses pencatatan, penggolongan, peringkasan, pelaporan, dan penganalisaan data keuangan suatu organisasi. Sedangkan menurut Arrens dan Loebbecke
(1996:3) akuntansi merupakan proses pencatatan, pengelompokan, dan pengikhtisaran kejadian-kejadian ekonomi dalam bentuk yang teratur dan logis dengan tujuan menyajikan informasi keuangan yang dibutuhkan
untuk pengambilan keputusan. Jadi dari dua definisi tersebut dapat disimpulkan bahwa akuntansi adalah proses pencatatan, penggolongan, peringkasan, pelaporan dan penganalisaan data keuangan untuk
menghasilkan informasi keuangan yang dibutuhkan untuk pengambilan keputusan.

Yusuf, Al Haryono (2001:5), pada dasarnya akuntansi harus mengidentifikasikan data mana yang berkaitan atau relevan dengan keputusannya akan diambil, maka proses atau menganalisa data yang relevan, dan mengubah data menjadi informasi yang dapat digunakan untuk pengambilan keputusan. Menurut Simamora, Henry (2002:7), metode akuntansi melibatkan pengidentifikasian kejadian dan transaksi yang berimbas terhadap entitas, begitu diidentifikasi, unsur-unsur tersebut diukur, dicatat, diklasifikasikan dan dirangkum dalam catatan akuntansi.

Dari uraian tersebut dapat disimpulkan bahwa akuntansi berkaitan dengan proses pengidentifikasian, penganalisaan, kemudian mengubah data dalam bentuk catatan akuntansi yang selanjutnya dapat digunakan
untuk pengambilan keputusan.

Menurut Simamora, Henry (2002:7), tujuan akhir akuntansi adalah komunikasi informasi keuangan yang relevan dan andal yang bakal berfaedah bagi pengambilan keputusan. Menurut Guy, Dan M., C. Wayne
Alderman, dan Alan J. Winters (2002:9), tujuan umum akuntansi adalah menyediakan informasi keuangan mengenai entitas ekonomi yang berguna dalam pengambilan keputusan ekonomi. Dari keterangan diatas dapat
disimpulkan bahwa tujuan akuntansi adalah memperoleh informasi keuangan yang relevan dan andal yang berguna dalam pengambilan keputusan ekonomi.

Pengertian auditing menurut Mulyadi (2002:11) adalah pemeriksaan secara objekif atas laporan keuangan suatu perusahaan atau organisasi lain dengan tujuan untuk menentukan apakah laporan keuangan
suatu perusahaan atau organisasi lain dengan tujuan untuk menentukan apakah laporan keuangan tersebut menyajikan secara wajar, dalam semua hal yang material, posisi keuangan dan hasil usaha perusahaan atau
organisasi tersebut.

Sedangkan pengertian auditing Arrens dan Loebbecke (1996: 1) adalah proses pengumpulan dan pengevaluasian bahan bukti tentang informasi yang dapat diukur mengenai suatu entitas ekonomi yang
dilakukan seorang yang kompeten dan independen untuk dapat menentukan dan melaporkan kesesuaian informasi dimaksud dengan kriteria-kriteria yang telah ditetapkan.

Jadi dapat disimpulkan bahwa auditing adalah suatu proses pengumpulan, pemeriksaan dan pengevaluasian secara objektif atas laporan keuangan suatu perusahaan yang dilakukan oleh seorang yang kompeten yang independen untuk menentukan kewajaran suatu laporan keuangan , dan posisi keuangan serta hasil usaha perusahaan tersebut.

Tujuan audit menurut Guy, Dan M., C. Wayne Alderman, dan Alan J. Winters (2002:9), adalah menguji pernyataan dan meningkatkan keyakinan atas pernyataan tersebut. Sedang menurut Mulyadi (2002:11),
auditing ditujukan untuk menentukan secara objektif keandalan informasi yang disampaikan oleh manajemen dalam laporan keuangan. Jadi dapat disimpulkan bahwa tujuan audit adalah menguji pernyataan, dan
menentukan secara objektif keandalan informasi yang disampaikan oleh menajemen dalam laporan keuangan.
Standar umum pertama mengatur persyaratan keahlian keahlian auditor dalam menjalankan profesinya. Auditor harus telah menajalani pendidikan dan pelatihan teknis yang cukup dalam praktik akuntansi dan teknik auditing (Mulyadi 2002:25).

Bahkan dalam Arrens dan Loebbecke (1996: 21), juga disebutkan jika dalam hal auditor atau asistennya tidak mampu menangani suatu masalah mereka berkewajiban untuk mengupayakan pengetahuan dan keahlian yang dibutuhkan, mengalihkan pekerjaannya kepada orang lain yang lebih mampu, atau mengundurkan diri dari penugasan. Auditor selain harus memiliki pendidikan auditing formal, mereka juga harus peduli dengan perkembangan baru dalam bidang akuntansi, auditing, dan bisnis serta harus menerapkan pernyataan otoritatif baru di bidang akuntansi dan auditing begitu dikeluarkan.

Pengalaman
Menurut Loehoer (2002:2) pengalaman merupakan akumulasi gabungan dari semua yang diperoleh melalui berhadapan dan berinteraksi secara berulang-ulang dengan sesama benda alam, keadaan, gagasan, dan
penginderaan. Sedang menurut Kamus Besar Bahasa Indonesia (2002:26), pengalaman adalah sesuatu yang pernah dialami, dijalani, dirasai, ditanggung dan sebagainya. Jadi kesimpulannya pengalaman adalah
gabungan dari semua yang dialami, dijalani, dirasai, dan ditanggung melalui interaksi secara berulang-ulang dengan sesama benda, alam, keadaan, gagasan dan penginderaan.

Mulyadi (2002:25) jika seorang memasuki karier sebagai akuntan publik, ia harus lebih dulu mencari pengalaman profesi dibawah pengawasan akuntan senior yang lebih berpengalaman.
Bahkan agar akuntan yang baru selesai menempuh pendidikan formalnya dapat segera menjalani pelatihan teknis dalam profesinya, pemerintah mensyaratkan pengalaman kerja sekurang-kurangnya tiga tahun sebagai akuntan dengan reputasi baik di bidang audit bagi akuntan yang ingin memperoleh izin praktik dalam profesi akuntan publik (SK Menteri Keuangan No.43/KMK.017/1997 tanggal 27 Januari 1997).

Dalam Jurnal Maksi Vol 1 (2002:5) disebutkan bahwa pengalaman auditor (lebih dari 2 tahun) dapat menentukan profesionalisme, kinerja komitmen terhadap organisasi, serta kualitas auditor melalui pengetahuan
yang diperolehnya dari pengalaman melakukan audit.

Dari dua pernyataan di atas dapat disimpulkan bahwa seorang auditor paling tidak harus memiliki pengalaman minimal 2 tahun, sebagai akuntan dengan reputasi yang baik di bidang audit untuk dapat menentukan profesionalisme, kinerja komitmen terhadap organisasi, serta kualitas auditor.
Untuk membuat audit judgement, pengalaman merupakan komponen keahlian audit yang penting dan merupakan faktor yang sangat vital dan mempengaruhi suatu judgement yang kompleks (Jurnal Bisnis
dan Ekonomi Vol 9 2002:6).

Auditor yang tidak berpengalaman akan melakukan atribusi kesalahan lebih besar dibandingkan dengan auditor yang berpengalaman (Jurnal Bisnis dan Ekonomi Vol 9 2002:6). Menurut Libby dan Trotman dalam Jurnal Maksi Vol 1 (2002:5), seorang auditor profesional harus mempunyai pengalaman yang cukup tentang tugas dan tanggung jawabnya. Pengalaman auditor akan menjadi bahan pertimbangan yang baik dalam mengambil keputusan dalam tugasnya.
Pengalaman merupakan salah satu elemen penting dalam tugas audit di samping pengetahuan, sehingga tidak mengherankan apabila cara memandang dan menanggapi informasi yang diperoleh selama melakukan
pemeriksaan antara auditor berpengalaman dengan yang kurang berpengalaman akan berbeda, demikian halnya dalam mengambil keputusan dalam tugasnya.

Menurut Tubbs dalam (Jurnal Bisnis dan Ekonomi Vol 9 2002:6) menunjukkan bahwa ketika akuntan pemeriksa menjadi lebih berpengalaman maka auditor menjadi sadar terhadap lebih banyak kekeliruan yang terjadi dan memiliki salah pengertian yang lebih sedikit mengenai kekeliruan yang terjadi.
Auditor menjadi lebih sadar mengenai kekeliruan yang tidak lazim serta lebih menonjol dalam menganalisa hal-hal yang berkaitan dengan penyebab kekeliruan. Pengalaman ternyata secara signifikan mempengaruhi mempengaruhi pembuatan keputusan audit pada waktu kompleksitas penugasan dihadapi oleh auditor.

Arrens dan Loebbeck, (1996: 21), seorang auditor juga dituntut untuk memenuhi kualifikasi teknis dan berpengalaman dalam bidang industri yang digeluti kliennya.

Jasa-Jasa Akuntan Publik
Menurut Noviyanti, Suzy dan Intiyas Utami (2004:17), jasa-jasa yang diberikan Kantor Akuntan Publik (KAP) meliputi :
1. Jasa audit laporan keuangan
Melakukan audit umum atas laporan keuangan untuk memberikan pernyataan pendapat mengenai kewajaran laporan keuangan suatu entitas ekonomi yang dihubungkan dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum
yang meliputi Standar Akuntansi Keungan (SAK) yang dikeluarkan oleh IAI dan standar atau praktek akuntansi lain yang berlaku umum.

2 Jasa audit khusus
Merupakan audit atas akun atau pos laporan keuangan tertentu yang dilakukan dengan menggunakan prosedur yang disepakati bersama.

3 Jasa atestasi
Jasa yang berkaitan dengan penerbitan laporan yang memuat suatu kesimpulan tentang keandalan asersi (pernyataan) tertulis yang menjadi tanggung jawab pihak lain melalui pemeriksaan, review, dan prosedur
yang disepakati bersama.

4 Jasa review laporan keuangan
Memberikan keyakinan terbatas bahwa tidak terdapat modifikasi material yang harus dilaksanakan agar laporan keuangan tersebut sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum atas basis akuntansi
komprehensif lainnya.

5 Jasa kompilasi keuangan
Untuk menyusun laporan keuangan berdasarkan catatan data keuangan serta informasi lainnya yang diberikan manajemen suatu entitas ekonomi.

6 Jasa konsultasi
Jasa yang diberikan KAP bervariasi melalui dari jasa konsultasi umum kepada manajemen, perencanaan sistem dan implementasi sistem akuntansi, menyusun proposal keuangan dan studi kelayakan proyek, penyelenggaraan pendidikan dan pelatihan, pelaksanaan seleksi dan rekruitmen pegawai, sampai pemberian jasa konsultasi lainnya, termasuk konsultasi dalam pelaksanaan merger dan akuisisi.

7 Jasa perpajakan
Konsultasi umum perpajakan, perencanaan pajak, review kewajiban pajak, pengisian SPT dan penyelesaian masalah pajak.

8 Jasa manajemen
Yaitu pemberian jasa kepada klien agar usahanya dapat berjalan dengan lebih efektif dan efisien.

Empat Macam Pendapat Auditor
Dalam SPAP (2001:2000.13), disebutkan bahwa ada 4 Macam pendapat auditor yaitu sebagai berikut:
1 Pendapat wajar tanpa pengecualian
Pendapat ini diberikan auditor jika laporan keuangan klien menyajikan secara wajar dalam semua hal yang material, posisi keuangan, hasil usaha dan arus kas sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia.

2 Pendapat wajar dengan pengecualian
Pendapat yang diberikan oleh auditor jika laporan keuangan disajikan secara wajar tetapi ada pembatasan terhadap ruang lingkup audit baik yang dikenakan klien atau apapun oleh keadaan seperti kegagalan
memperoleh bukti yang kompeten atau ketidakcukupan catatan audit Pendapat tidak wajar
Jika laporan keuangan tidak menyajikan secara wajar posisi keuangan hasil usaha dan arus kas entitias tertentu sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia maka auditor dapat
memberikan pendapat wajar atas laporan keuangan klien.

Pernyataan tidak memberikan pendapat
Pendapat ini diberikan jika auditor tidak melaksanakan audit yang lingkupnya memadai untuk memberikan pendapat atas laporan keuangan klien.

Jenis-Jenis audit
Menurut Arrens dalam (Majalah Ilmiah Kopertis Wilayah VI Vol XV, 2005) berdasarkan tujuan audit yang dilakukan, audit terbagi dalam empat jenis audit utama yaitu :

Audit Keuangan
Tujuan audit keuangan meliputi penilaian terhadap kewajaran laporan keuangan dan kesesuaian dengan standar akuntansi keuangan.

Audit Ketaatan
Audit ketaatan merupakan audit dengan tujuan memeriksa kesesuaian pelaksanaan kegiatan organisasi dengan peraturan.

Audit Manajemen/Operasioanal
Merupakan audit terhadap kegiatan manajerial atau operasioanal dengan tujuan untuk menilai efisiensi, ekonomis dan efektivitas pelaksanaan kegiatan usaha.

Audit Forensik
Audit forensik merupakan jenis audit yang terspesialisasi penugasannya karena tujuannya adalah untuk menilai bukti terjadinya fraud atau kecurangan.

AUDIT MANAJEMEN FUNGSI PEMASARAN

Fungsi pemasaran memiliki tujuan utama untuk mengadakan penelitian terhadap pelanggan untuk tujuan membangun criteria untuk memproyeksikan volume dan substansi penjualan perusahaan yang akan datang.

Audit manajemen fungsi penjualan dan pemasaran sebuah perusahaan seharusnya memiliki sasaran seperti berikut:
1. Untuk mengevaluasi perencanaan penjualan dan usaha manajemen penjualan agar terdapat sebuah rencana yang masuk akal dalam mencapai sasaran penjualan.
2. Untuk menganalisa usaha pemasaran perusahaan dalam hubungannya untuk mendukung rencana penjualan.

Tujuan strategis dari fungsi penjualan dan pemasaran seharusnya tidak hanya secara langsung mendukung antara fungsi-fungsi tersebut, melainkan juga mendukung fungsi-fungsi utama perusahaan lainnya. Salah satu evaluasi paling penting adalah dalam menilai sasaran fungsi penjualan dan pemasaran tahun sebelumnya. Sukses tidaknya tergantung pada sedekat apa proyeksi penjualan dan pemasaran dibandingkan dengan hasil aktual pada tiga tahun terakhir. Sebagai tambahan untuk menentukan kesuksesan usaha penjualan dan pemasaran tahun berjalan, proses manajemen audit harus menganalisa keberhasilan usaha koordinasi antara penjualan dan pemasaran dan fungsi-fungsi utama lainnya di perusahaan.

Tujuan strategis fungsi penjualan dan pemasaran harus didukung oleh Master Plans yang terencana dengan baik. Kemampuan untuk menyusun sasaran dalam tujuan strategis akan tergantung pada kecukupan proses perencanaan. Proses penjualan dan pemasaran akan menjadi sangat penting karena akan menjadi sumber bagi fungsi-fungsi utama lainnya di perusahaan dalam penyusunan tujuan strategis dan Master Plan.
Pengorganisasian fungsi penjualan dan pemasaran seharusnya mengikuti prinsip-prinsip:
1. Fungsi tersebut harus indipenden satu sama lain, tetapi tetap terstruktur sehingga masih memungkinkan jika mereka saling bekerjasama.
2. Masing-masing fungsi harus dikondisikan sebagai fungsi utama karena pentingnya fungsi-fungsi tersebut.
3. Kedua fungsi seharusnya berisikan sumber daya manusia yang profesional yang memiliki kemampuan untuk mendukung dan mencapai tujuan strategis.

Pengendalian dalam fungsi penjualan dan pemasaran seharusnya menilai hal-hal sebagai berikut:
1. Bahwa tenaga penjualan dan pemasaran memberikan arah yang jelas dan support yang dibutuhkan untuk mencapai kuota yang ditetapkan.
2. Bahwa tujuan penjualan konsisten dengan tujuan operasional.
3. Bahwa manajemen memiliki kecukupan data untuk mengawasi hasil penjualan dalam hubungannya dengan perencanaan.
4. Bahwa adanya rencana singkat untuk menilai kondisi pasar dan kebutuhan pelanggan, dan bahwa hasil tersebut termasuk dalam tujuan strategis dan proses perencanaan utama.
Adapun tujuan strategis dari masing-masing fungsi penjualan dan pemasaran adalah sebagai berikut:
Divisi Penjualan
1. Inisiatif dalam program pengadministrasian penjualan untuk mendukung penjualan jangka pendek dan jangka panjang dan strategi pemasaran.
2. membangun rencana penjualan untuk semua lini produk.
3. Implementasi sebuah fungsi pelayanan pelanggan (customer service) yang efektif di perusahaan.
Divisi Pemasaran
1. Mengadakan analisis pemasaran tentang selera dan kesukaan pelanggan, dan perubahan-perubahan dalam pasar dan karakteristik pelanggan.
2. Membangun strategi pemasaran khusus untuk mengevaluasi kemungkinan produk baru.
3. Inisiatif dalam strategi pemasarann untuk mendukung proyeksi penjualan jangka panjang dan jangka pendek.

JENIS-JENIS AUDIT DALAM AUDIT SEKTOR PUBLIK
Audit yang dilakukan pada sektor publik pemerintah berbeda dengan yang dilakukan pada sektor swasta. Perbedaan tersebut disebabkan oleh adanya perbedaan latar belakang institusional dan hukum, dimana audit sektor publik pemerintah mempunyai prosedur dan tanggung jawab yang berbeda serta peran yang lebih luas dibanding audit sektor swasta (Wilopo, 2001).

Secara umum, ada tiga jenis audit dalam audit sektor publik, yaitu audit keuangan (financial audit), audit kepatuhan (compliance audit) dan audit kinerja (performance audit). Audit keuangan adalah audit yang menjamin bahwa sistem akuntansi dan pengendalian keuangan berjalan secara efisien dan tepat serta transaksi keuangan diotorisasi serta dicatat secara benar. Audit kepatuhan adalah audit yang memverifikasi/memeriksa bahwa pengeluaran-pengeluaran untuk pelayanan masyarakat telah disetujui dan telah sesuai dengan undang-undang peraturan. Dalam audit kepatuhan terdapat asas kepatutan selain kepatuhan (Harry Suharto, 2002). Dalam kepatuhan yang dinilai adalah ketaatan semua aktivitas sesuai dengan kebijakan, aturan, ketentuan dan undang-undang yang berlaku. Sedangkan kepatutan lebih pada keluhuran budi pimpinan dalam mengambil keputusan. Jika melanggar kepatutan belum tentu melanggar kepatuhan. Audit yang ketiga adalah audit kinerja yang merupakan perluasan dari audit keuangan dalam hal tujuan dan prosedurnya. Audit kinerja memfokuskan pemeriksaan pada tindakan-tindakan dan kejadian-kejadian ekonomi yang menggambarkan kinerja entitas atau fungsi yang diaudit. Audit kinerja merupakan suatu proses yang sistematis untuk memperoleh dan mengevaluasi bukti secara obyektif, agar dapat melakukan penilaian secara independen atas ekonomi dan efisiensi operasi, efektifitas dalam pencapaian hasil yang diinginkan dan kepatuhan terhadap kebijakan, peraturan dan hukum yang berlaku, menentukan kesesuaian antara kinerja yang telah dicapai dengan kriteria yang telah ditetapkan sebelumnya serta mengkomunikasikan hasilnya kepada pihak-pihak pengguna laporan tersebut.

AUDIT KINERJA SEKTOR PUBLIK PEMERINTAH
Kinerja suatu organisasi dinilai baik jika organisasi yang bersangkutan mampu melaksanakan tugas-tugas dalam rangka mencapai tujuan yang telah ditetapkan pada standar yang tinggi dengan biaya yang rendah. Kinerja yang baik bagi suatu organisasi dicapai ketika administrasi dan penyediaan jasa oleh organisasi yang bersangkutan dilakukan pada tingkat yang ekonomis, efisien dan efektif. Konsep ekonomi, efisiensi dan efektivitas saling berhubungan satu sama lain dan tidak dapat diartikan secara terpisah. Konsep ekonomi memastikan bahwa biaya input yang digunakan dalam operasional organisasi dapat diminimalkan. Konsep efisien memastikan bahwa output yang maksimal dapat dicapai dengan sumber daya yang tersedia. Sedangkan konsep efektif berarti bahwa jasa yang disediakan/dihasilkan oleh organisasi dapat melayani kebutuhan pengguna jasa dnegan tepat.

Jadi, audit yang dilakukan dalam audit kinerja meliputi audit ekonomi, efisiensi dan efektivitas. Audit ekonomi dan efisiensi disebut management audit atau operational audit, sedangkan audit efektivitas disebut program audit. Istilah lain untuk performance audit adalah Value for Money Audit atau disingkat 3E’s audit (economy, efficiency and effectiveness audit). Penekanan kegiatan audit pada ekonomi, efisiensi dan efektivitas suatu organisasi memberikan ciri khusus yang membedakan audit kinerja dengan audit jenis lainnya.
Berikut ini adalah karakteristik audit kinerja yang merupakan gabungan antara audit manajemen dan audit program.

A. Audit Ekonomi dan Efisiensi
Konsep yang pertama dalam pengelolaan organisasi sektor publik adalah ekonomi, yang berarti pemerolehan input dengan kualitas dan kuantits tertentu pada harga yang terendah. Ekonomi merupakan perbandingan input dengan input value yang dinyatakan dalam satuan moneter. Ekonomi terkait dengan sejauh mana organisasi sektor publik dapat meminimalisir input resources yang digunakan, yaitu dengan menghindari pengeluaran yang boros dan tidak produktif.
Konsep kedua dalam penegelolaan organisasi sektor publik adalah efisiensi, yang berarti pencapaian output yang maksimum dengan input tertentu atau penggunaan input yang terendah untuk mencapai output tertentu. Efisiensi merupakan perbandingan output/input yang dikaitkan dengan standar kinerja atau target yang telah ditetapkan.

Dapat disimpulkan bahwa ekonomi mempunyai arti biaya terendah, sedangkan efisiensi mengacu pada rasio terbaik antara output dengan biaya (input). Karena output dan biaya diukur dalam unit yang berbeda, maka efisiensi dapat terwujud ketika dengan sumber daya yang ada dapat dicapai output yang maksimal atau output tertentu dapat dicapai dengan sumber daya yang sekecil-kecilnya.

Audit ekonomi dan efisiensi bertujuan untuk menentukan bahwa suatu entitas telah memperoleh, melindungi, menggunakan sumber dayanya (karyawan, gedung, ruang dan peralatan kantor) secara ekonomis dan efisien. Selain itu juga bertujuan untuk menentukan dan mengidentifikasi penyebab terjadinya praktik-praktik yang tidak ekonomis atau tidak efisien, termasuk ketidakmampuan organisasi dalam mengelola sistem informasi, prosedur administrasi dan struktur organisasi

Menurut The General Accounting Office Standards (1994), beberapa hal yang perlu dipertimbangkan dalam audit ekonomi dan efisiensi, yaitu dengan mempertimbangkan apakah entitas yang diaudit telah: (1) mengikuti ketentuan pelaksanaan pengadaan yang sehat; (2) melakukan pengadaan sumber daya (jenis, mutu dan jumlah) sesuai dengan kebutuhan pada biaya terendah; (3) melindungi dan memelihara semua sumber daya yang ada secara memadai; (4) menghindari duplikasi pekerjaan atau kegiatan yang tanpa tujuan atau kurang jelas tujuannya; (5) menghindari adanya pengangguran sumber daya atau jumlah pegawai yang berlebihan; (6) menggunakan prosedur kerja yang efisien; (7) menggunakan sumber daya (staf, peralatan dan fasilitas) yang minimum dalam menghasilkan atau menyerahkan barang/jasa dengan kuantitas dan kualitas yang tepat; (8) mematuhi persyaratan peraturan perundang-undangan yang berkaitan dengan perolehan, pemeliharaan dan penggunaan sumber daya Negara; (9) melaporkan ukuran yang sah dan dapat dipertanggungjawabkan mengenai kehematan dan efisiensi (Mardiasmo, 2002)

Untuk dapat mengetahui apakah organisasi telah menghasilkan output yang optimal dengan sumber daya yang dimilikinya, auditor dapat membandingkan output yang telah dicapai pada periode yang bersangkutan dengan standar yang telah ditetapkan sebelumnya, kinerja tahun-tahun sebelumnya dan unit lain pada organisasi yang sama atau pada organisasi yang berbeda.

B. Audit Efektivitas
Konsep yang ketiga dalam pengelolaan organisasi sektor publik adalah efekivitas. Efektivitas berarti tingkat pencapaian hasil program dengan target yang ditetapkan. Efektivitas merupakan perbandingan antara outcome dengan output. Outcome seringkali dikaitkan dengan tujuan (objectives) atau target yang hendak dicapai. Jadi dapat dikatakan bahwa efektivitas berkaitan dengan pencapaian tujuan. Sedangkan menurut Audit Commission (1986) disebutkan bahwa efektivitas berarti menyediakan jasa-jasa yang benar sehingga memungkinkan pihak yang berwenang untuk mengimplementasikan kebijakan dan tujuannya (Mardiasmo, 2002).
Audit efektivitas bertujuan untuk menentukan tingkat pencapaian hasil atau manfaat yang diinginkan, kesesuaian hasil dengan tujuan yang ditetapkan sebelumnya dan menentukan apakah entitas yang diaudit telah mempertimbangkan alternatif lain yang memberikan hasil yang sama dengan biaya yang paling rendah. Secara lebih rinci, tujuan pelaksanaan audit efektivitas atau audit program adalah dalam rangka: (1) menilai tujuan program, baik yang baru maupun yang sudah berjalan, apakah sudah memadai dan tepat; (2) menentukan tingkat pencapaian hasil suatu program yang diinginkan; (3) menilai efektivitas program dan atau unsur-unsur program secara terpisah; (4) mengidentifikasi faktor yang menghambat pelaksanaan kinerja yang baik dan memuaskan; (5) menentukan apakah manajemen telah mempertimbangkan alternatif untuk melaksanakan program yang mungkin dapat memberikan hasil yang lebih baik dan dengan biaya yang lebih rendah; (6) menentukan apakah program tersebut saling melengkapi, tumpang-tindih atau bertentangan dengan program lain yang terkait; (7) mengidentifikasi cara untuk dapat melaksanakan program tersebut dengan lebih baik; (8) menilai ketaatan terhadap peraturan perundang-undangan yang berlaku untuk program tersebut; (9) menilai apakah sistem pengendalian manajemen sudah cukup memadai untuk mengukur, melaporkan dan memantau tingkat efektivitas program; (10) menentukan apakah manajemen telah melaporkan ukuran yang sah dan dapat dipertanggungjawabkan mengenai efektivitas program

Efektivitas berkenaan dengan dampak suatu output bagi pengguna jasa. Untuk mengukur efektivitas suatu kegiatan harus didasarkan pada kriteria yang telah ditetapkan sebelumnya. Jika hal ini belum tersedia, auditor bekerja sama dengan manajemen puncak dan badan pembuat keputusan untuk menghasilkan kriteria tersebut dengan berpedoman pada tujuan pelaksanaan suatu program. Meskipun efektivitas suatu program tidak dapat diukur secara langsung, ada beberapa alternatif yang dapat digunakan untuk mengevaluasi pelaksanaan suatu program, yaitu mengukur dampak/pengaruh, evaluasi oleh konsumen dan evaluasi yang menitikberatkan pada proses, bukan pada hasil.

Tingkat komplain dan tingkat permintaan dari pengguna jasa dapat dijadikan sebagai pengukuran standar kinerja yang sederhana untuk berbagai jasa. Evaluasi terhadap pelaksanaan suatu program hendaknya mempertimbangkan apakah program tersebut relevan atau realistis, apakah ada pengaruh dari program tersebut, apakah program telah mencapai tujuan yang telah ditetapkan dan apakah ada cara-cara yang lebih baik dalam mencapai hasil.

C. Struktur Audit Kinerja
Sebelum melakukan audit, auditor terlebih dahulu harus memperoleh informasi umum organisasi guna mendapatkan pemahaman yang memadai tentang lingkungan organisasi yang diaudit, struktur organisasi, misi organisasi, proses kerja serta sistem informasi dan pelaporan. Pemahaman lingkungan masing-masing organisasi akan memberikan dasar untuk memperoleh penjelasan dan analisis ynag lebih mendalam mengenai sistem pengendalian manajemen.

Berdasarkan hasil analisis terhadap kelemahan dan kekuatan sistem pengendalian dan pemahaman mengenai keluasan (scope), validitas dan reabilitas informasi kinerja yang dihasilkan oleh entitas/organisasi, auditor kemudian menetapkan kriteria audit dan mengembangkan ukuran-ukuran kinerja yang tepat. Berdasarkan rencana kerja yang telah dibuat, auditor melakukan pengauditan, mengembangkan hasil-hasil temuan audit dan membandingkan antara kinerja yang dicapai dengan kriteria yang telah ditetapkan sebelumnya. Hasil temuan kemudian dilaporkan kepada pihak-pihak yang membutuhkan yang disertai dengan rekomendasi yang diusulkan oleh auditor. Pada akhirnya, rekomendasi-rekomendasi yang diusulkan oleh auditor akan ditindaklanjuti oleh pihak-pihak yang berwenang.

Struktur audit kinerja terdiri atas tahap pengenalan dan perencanaan, tahap pengauditan, tahap pelaporan dan tahap penindaklanjutan. Pada tahap pengenalan dilakukan survei pendahuluan dan review sistem pengendalian manajemen. Pekerjaan yang dilakukan pada survei pendahuluan dan review sistem pengendalian manajemen bertujuan untuk menghasilkan rencana penelitian yang detail yang dapat membantu auditor dalam mengukur kinerja dan mengembangkan temuan berdasarkan perbandingan antara kinerja dan kriteria yang telah ditetapkan sebelumnya.

Tahap pengauditan dalam audit kinerja terdiri dari tiga elemen, yaitu telaah hasil-hasil program, telaah ekonomi dan efisiensi dan telaah kepatuhan. Tahapan-tahapan dalam audit kinerja disusun untuk membantu auditor dalam mencapai tujuan audit kinerja. Review hasil-hasil program akan membantu auditor untuk mengetahui apakah entitas telah melakukan sesuatu yang benar. Review ekonomis dan efisiensi akan mengarahkan auditor untuk mengetahui apakah entitas telah melakukan sesuatu yang benar secara ekonomis dan efisien. Review kepatuhan akan membantu auditor untuk menentukan apakah entitas telah melakukan segala sesuatu dengan cara-cara yang benar, sesuai dengan peraturan dan hukum yang berlaku. Masing-masing elemen tersebut dapat dijalankan sendiri-sendiri atau secara bersama-sama, tergantung pada sumber daya yang ada dan pertimbangan waktu.

Tahap pelaporan merupakan tahapan yang harus dilaksanakan karena adanya tuntutan yang tinggi dari masyarakat atas pengelolaan sumber daya publik. Hal tersebut menjadi alasan utama untuk melaporkan keseluruhan pekerjaan audit kepada pihak manajemen, lembaga legislatif dan masyarakat luas. Penyampaian hasil-hasil pekerjaan audit dapat dilakukan secara formal dalam bentuk laporan tertulis kepada lembaga legislatif maupun secara informal melalui diskusi dengan pihak manajemen. Namun demikian, akan lebih baik bila laporan audit disampaikan secara tertulis, karena pengorganisasian dan pelaporan temuan-temuan audit secara tertulis akan membuat hasil pekerjaan yang telah dilakukan menjadi lebih permanen. Selain itu, laporan tertulis juga sangat penting untuk akuntabilitas publik. Laporan tertulis merupakan ukuran yang nyata atas nilai sebuah pemeriksaan yang dilakukan oleh auditor. Laporan yang disajikan oleh auditor merupakan kriteria yang penting bagi kesuksesan atau kegagalan pekerjaannya.

Tahapan yang terakhir adalah tahap penindaklanjutan, dimana tahap ini didesain untuk memastikan/memberikan pendapat apakah rekomendasi yang diusulkan oleh auditor sudah diimplentasikan. Prosedur penindaklanjutan dimulai dengan tahap perencanaan melalui pertemuan dengan pihak manajemen untuk mengetahui permasalahan yang dihadapi organisasi dalam mengimplementasikan rekomendasi auditor. Selanjutnya, auditor mengumpulkan data-data yang ada dan melakukan analisis terhadap data-data tersebut untuk kemudian disusun dalam sebuah laporan.

PERLUNYA MENJAGA KUALITAS AUDIT SEKTOR PUBLIK
Audit sektor publik tidak hanya memeriksa serta menilai kewajaran laporan keuangan sektor publik, tetapi juga menilai ketaatan aparatur pemerintahan terhadap undang-undang dan peraturan yang berlaku. Disamping itu, auditor sektor publik juga memeriksa dan menilai sifat-sifat hemat (ekonomis), efisien serta keefektifan dari semua pekerjaan, pelayanan atau program yang dilakukan pemerintah. Dengan demikian, bila kualitas audit sektor publik rendah, akan mengakibatkan risiko tuntutan hukum (legitimasi) terhadap pejabat pemerintah dan akan muncul kecurangan, korupsi, kolusi serta berbagai ketidakberesan.
a. Kapabilitas Teknikal Auditor
Kualitas audit sektor publik pemerintah ditentukan oleh kapabilitas teknikal auditor dan independensi auditor (Wilopo, 2001). Kapabilitas teknikal auditor telah diatur dalam standar umum pertama, yaitu bahwa staf yang ditugasi untuk melaksanakan audit harus secara kolektif memiliki kecakapan profesional yang memadai untuk tugas yang disyaratkan, serta pada standar umum yang ketiga, yaitu bahwa dalam pelaksanaan audit dan penyusunan laporannya, auditor wajib menggunakan kemahiran profesionalnya secara cermat dan seksama. Disamping standar umum, seluruh standar pekerjaan lapangan juga menggambarkan perlunya kapabilitas teknikal seorang auditor.
b. Independensi Auditor
Independensi auditor diperlukan karena auditor sering disebut sebagai pihak pertama dan memegang peran utama dalam pelaksanaan audit kinerja, karena auditor dapat mengakses informasi keuangan dan informasi manajemen dari organisasi yang diaudit, memiliki kemampuan profesional dan bersifat independen. Walaupun pada kenyataannya prinsip independen ini sulit untuk benar-benar dilaksanakan secara mutlak, antara auditor dan auditee harus berusaha untuk menjaga independensi tersebut sehingga tujuan audit dapat tercapai. Independensi auditor merupakan salah satu dasar dalam konsep teori auditing. Dalam hal ini ada dua aspek independensi, yaitu independensi yang sesungguhnya (real independence) dari para auditor secara individual dalam menyelesaikan pekerjaannya, yang biasa disebut dengan “practitioner independence”. Real independence dari para auditor secara individual mengandung dua arti, yaitu kepercayaan diri (self reliance) dari setiap personalia dan pentingnya istilah yang berkaitan dengan opini auditor atas laporan keuangan. Aspek independensi yang kedua adalah independensi yang muncul/tampak (independence in appearance) dari para auditor sebagai kelompok profesi yang biasa disebut “profession independence”.
Disamping dua aspek di atas, independensi memiliki tiga dimensi, yaitu independensi dalam mebuat program, independensi dalam melakukan pemeriksaan dan independensi dalam membuat laporan. Independensi dalam membuat program meliputi bebas dari campur tangan dan perselisihan dengan auditee yang dimaksudkan untuk membatasi, menetapkan dan mengurangi berbagai bagian audit; bebas dari campur tangan dengan atau suatu sikap yang tidak kooperatif yang berkaitan dengan prosedur yang dipilih dan bebas dari berbagai usaha yang dikaitkan dengan pekerjaan audit untuk mereview selain dari yang diberikan dalam proses audit.
Independensi dalam melakukan pemeriksaan meliputi akses langsung dan bebas terhadap semua buku, catatan, pejabat dan karyawan serta sumber-sumber yang berkaitan dengan kegiatan, kewajiban dan sumber daya yang diperiksa; kerja sama yang aktif dari pimpinan yang diperiksa selama pelaksanaan pemeriksaan; bebas dari berbagai usaha pihak diperiksa untuk menentukan kegiatan pemeriksaan atau untuk menentukan dapat diterimanya suatu bukti dan bebas dari kepentingan dan hubungan pribadi yang mengakibatkan pembatasan pengujian atas berbagai kegiatan dan catatan
Independensi dalam membuat laporan meliputi bebas dari berbagai perasaan loyal atau kewajiban untuk mengurangi dampak dari fakta-fakta yang dilaporkan; pengabaian penggunaan yang sengaja atau tidak sengaja dari bahasa yang mendua dalam pernyataan fakta, pendapat dan rekomendasi serta dalam penafsirannya dan bebas dari berbagai usaha untuk menolak pertimbangan auditor sebagai kandungan yang tepat dari laporan audit, baik dalam hal yang faktual maupun opininya
Jadi, untuk meningkatkan sikap independensi auditor sektor publik, maka kedudukan auditor sektor publik baik secara pribadi maupun kelembagaan, harus terbebas dari pengaruh dan campur tangan serta terpisah dari pemerintah. Auditor yang independen dapat menyampaikan laporannya kepada semua pihak secara netral.

Simpulan
Selama ini sektor publik/pemerintah tidak luput dari tudingan sebagai sarang korupsi, kolusi, nepotisme, inefisiensi dan sumber pemborosan negara, padahal sektor publik merupakan lembaga yang menjalankan roda pemerintahan yang sumber legitimasinya berasal dari masyarakat. Oleh karena itu, kepercayaan yang diberikan oleh masyarakat kepada penyelenggara pemerintahan haruslah diimbangi dengan adanya pemerintahan yang bersih.
Seiring dengan munculnya tuntutan dari masyarakat agar organisasi sektor publik mempertahankan kualitas, profesionalisme dan akuntabilitas publik serta value for money dalam menjalankan aktivitasnya, diperlukan audit terhadap organisasi sektor publik tersebut. Akan tetapi, audit yang dilakukan tidak hanya terbatas pada audit keuangan dan kepatuhan saja, namun perlu diperluas dengan melakukan audit terhadap kinerja organisasi sektor publik tersebut.
Audit kinerja memfokuskan pemeriksaan pada tindakan-tindakan dan kejadian-kejadian ekonomi yang menggambarkan kinerja entitas atau fungsi yang diaudit. Audit kinerja merupakan suatu proses yang sistematis untuk memperoleh dan mengevaluasi bukti secara obyektif, agar dapat melakukan penilaian secara independen atas ekonomi dan efisiensi operasi, efektifitas dalam pencapaian hasil yang diinginkan dan kepatuhan terhadap kebijakan, peraturan dan hukum yang berlaku, menentukan kesesuaian antara kinerja yang telah dicapai dengan kriteria yang telah ditetapkan sebelumnya serta mengkomunikasikan hasilnya kepada pihak-pihak pengguna laporan tersebut.
Kemampuan mempertanggungjawabkan (akuntabilitas) dari sektor publik pemerintah sangat tergantung pada kualitas audit sektor publik. Tanpa kualitas audit yang baik, maka akan timbul permasalahan, seperti munculnya kecurangan, korupsi, kolusi dan berbagai ketidakberesan di pemerintahan. Kualitas audit sektor publik dipengaruhi oleh kapabilitas teknikal auditor serta independensi auditor baik secara pribadi maupun kelembagaan. Untuk meningkatkan sikap independensi auditor sektor publik, maka kedudukan auditor sektor publik harus terbebas dari pengaruh dan campur tangan serta terpisah dari pemerintah, baik secara pribadi maupun kelembagaan.

REFERENSI
Harry Suharto. 2002. “Compliance Audit Pemerintah Daerah”. Media Akuntansi. Edisi 26. Mei – Juni. pp. 14 – 15
Ikatan Akuntan Indonesia. 2000. Exposure Draft Standar Akuntansi Keuangan Sektor Publik. Jakarta.
_______. 2002. Standar Akuntansi Keuangan per 1 April 2002. Salemba Empat. Jakarta.
Mardiasmo. 2002. Akuntansi Sektor Publik. Penerbit Andi. Yogyakarta.
_______. 2002. “Elaborasi Reformasi Akuntansi Sektor Publik: Telaah Kritis terhadap Upaya Aktualisasi Kebutuhan Sistem Akuntansi Keuangan Pemerintah Daerah”. Jurnal Akuntansi dan Auditing Indonesia. FE UII Yogyakarta. Vol. 6 No. 1. Juni. pp. 63 – 82.
Partono. 2000. “Laporan Keuangan Pemerintah: Upaya Menuju Transparansi dan Akuntabilitas”. Media Akuntansi. Edisi 14. Oktober. pp. 25 – 26.
Prajogo. 2001. “Perspektif Pemeriksa terhadap Implementasi Standar Akuntansi Keuangan Sektor Publik”. Jurnal Akuntansi dan Keuangan Sektor Publik. Kompartemen Akuntan Sektor Publik Ikatan Akuntan Indonesia. Vol. 02 No. 02. Agustus. pp. 1 – 8.
Republik Indonesia. 1999. Undang-undang No. 28 tahun 1999 tentang Penyelenggara Negara yang Bersih dan Bebas dari Korupsi, Kolusi dan Nepotisme.
_______. 2000. Peraturan Pemerintah No. 105 tahun 2000 tentang Pengelolaan dan Pertanggungjawaban Keuangan Daerah.
_______. 2000 Peraturan Pemerintah No. 108 tahun 2000 tentang Tata Cara Pertanggungjawaban kepada Daerah.
Wilopo. 2001. “Faktor-faktor yang Menentukan Kualitas Audit pada Sektor Publik/Pemerintah”. Ventura. STIE Perbanas Surabaya. Vol. 4 No. 1. Juni. pp. 27 – 32.

Pengertian Prosedur Pelaksanaan Audit Operasional
Prosedur adalah rangkaian metode yang telah mejadi pola tetap dalam melakukan suatu pekerjaan yang merupakan suatu kebulatan (Wursanto.1991:20).

Menurut Mulyadi (2001:5) prosedur adalah suatu urutan kegiatan klerikal, biasanya melibatkan beberapa orang dalam satu departemen atau lebih yang dibuat untuk menjamin penanganan secara seragam transaksi
perusahaan yang terjadi berulang-ulang.

Sedangkan menurut Moekijat (1989:194), ciri-ciri prosedur meliputi:
1. Prosedur harus didasarkan atas fakta-fakta yang cukup mengenai situasi tertentu, tidak didasarkan atas dugaan-dugaan atau keinginan.
2. Suatu prosedur harus memiliki stabilaitas, akan tetapi masih memiliki fleksibilitas. Stabilitas adalah ketentuan arah tertentu dengan perubahan yang dilakukan hanya apabila terjadi perubahan-perubahan penting dalam fakta-fakta yang mempengaruhi pelaksanaan prosedur. Sedangkan fleksibilitas digunakan untuk mengatasi suatu keadaan darurat dan penyesuaian kepada suatu kondisi tertentu.
3. Prosedur harus mengikuti jaman. Dari beberapa pengertian di atas maka dapat di simpulkan bahwa
prosedur adalah suatu urutan kegiatan yang telah menjadi pola tetap dalam melaksanakan kegiatan yang melibatkan beberapa orang dalam suatu departemen atau lebih yang didasarkan pada fakta-fakta dan tidak ketinggalan jaman.

Menurut Mulyadi (2002:9), secara umum auditing adalah suatu proses sistemetis untuk memperoleh dan mengevaluasi bukti secara obyektif mengenai pernyataan-pernyataan tentang kegiatan dan kejadian ekonomi,
dengan tujuan untuk menetapkan tingkat kesesuaian antara pernyataanpernyataan tersebut dengan kriteria yang telah ditetapkan serta penyampaian hasilnya kepada yang pemakai yang berkepentingan.

Sedangkan menurut Arens dan Loebbecke (1996:1), auditing adalah proses pengumpulan dan pengevaluasian bahan bukti tentang informasi yang dapat diukur mengenai suatu entitas ekonomi yang dilakukan seseorang yang kompeten dan independen untuk dapat menentukan dan melaporkan kesesuaian informasi dimaksud dengan kreteria yang telah ditetapkan.

Audit oprasional adalah pemeriksaan yang sistemetis terhadap kegiatan, program organisasi dan seluruh atau sebagian dari aktivitas dengan tujuan menilai dan melaporkan apakah sumber daya dan dana digunakan
secara ekonomis dan efisien dan apakah tujuan program, kegiatan, aktivitas, yang telah direncanakan dapat dicapai dengan tidak bertetangan dengan peraturan, ketentuan dan undang-undang yang berlaku (BPKP,1993:2).

Sedangkan menurut Mulyadi (2002:32), Audit Operasional merupakan review secara sistemetik kegiatan organisasi atau bagian dari padanya dalam hubungannya dengan tujuan tertentu.

Dari beberapa pengertian di atas maka dapat diambil kesimpulan bahwa Prosedur Pelaksanaan Auidit Operasional adalah suatu tahapan atau urutan kegiatan yang telah menjadi pola tetap dalam melaksanakan
pemeriksaan dan review yang sistemetis terhadap kegiatan organisasi atau bagian dari padanya dengan tujuan menilai dan melaporkan apakah sumber daya dan dana digunakan secara ekonomis, efisien, dan efektif.

Tujuan dan Ruang Lingkup Audit Operasional
Audit oprasional dimaksudkan terutama untuk mengidentifikasi kegiatan, program, aktivitas yang memerlukan perbaikan atau penyempurnaan dengan tujuan memberikan rekomendasi agar pengelolaan kegiatan, program,
aktivitas dilaksanakan secara ekonomis, efisien dan efektif (BPKP,1993:5).

Menurut Mulyadi (2002:32)Tujuan Audit Operasional diarahkan pada 3 sasaran, yaitu :
a. Mengevaluasi kinarja
b. Mengidentifikasi kesempatan untuk peningkatan
c. Membuat rekomendasi untuk perbaikan atau tindakan lebih lanjut.

Ruang lingkup Audit operasional meliputi seluruh aspek kegiatan manajemen. Ruang lingkup tersebut dapat mencakup seluruh kegiatan/program atau hanya mencakup bagian/element/dimensi tertentu dari
suatu kegiatan atau program (BPKP,1993:7).

Sasaran Audit Operasonal adalah kegiatan, aktivitas, program atau bidang-bidang organisasi yang diketahui dan diidentifikasi memerlukan perbaikan/peningkatan dalam segi kehematan, efesiensi dan efektivitasnya.
Sasaran pemeriksaan tersebut harus selalu mempunyai 3 unsur pokok yaitu:
a. Kriteria.
Kriteria yang jelas berupa standar/ukuran,ketentuan yang seharusnya diikuti atau ditaati.
b. Penyebab
Penyebab dari suatu tindakan, atau kegiatan yang tidak sesuai dengan kriteria.
c. Akibat
Akibat dari satu tindakan, atau kegiatan yang menyimpang dari kriteria yang dapat diukur/dinilai dengan uang atau akan menyebabkan tidak dicapainya sasaran dan tujuan yang seharusnya dicapai (BPKP,1993:7).

Perencanaan dan Program Audit
Untuk setiap audit, terutama untuk audit operasional (performance audit), auditor harus mengorganisir kegiatannya sehingga auditor dapat melaksanakannya secara efisien, ekonomis dan efektif. Perencanaan dan
Program audit adalah perecanaan yang memadai untuk mengumpulkan informasi dan bukti-bukti atas sasaran pemeriksaan selama pelaksanaan tiaptiap tahap fungsi audit (persiapan pemeriksaan, pengujian pengendalian
manajemen sampai dengan pemeriksaan lanjutan) dengan prosedur yang telah ditetapkan untuk mencapai tujuan pemeriksaan.

Oleh karena itu auditor harus menetapkan dengan layak/cukup hal-hal sebagai berikut :
1. Tipe/kwalitas dan jumlah petugas yang diperlukan untuk melaksanakan pekerjaan.
2. Informasi apa yang harus dikumpulkan, bagaimana memperolehnya, dan dan bagaimana mengevaluasi informasi tersebut agar dapat ditentukan sasaran pemeriksaannya.
3. Bukti apa dan berapa banyak yang harus diperoleh kesimpulan yang layak atas sasaran pemeriksaan
4. Hasil apa yang diharapkan dalam rangka pembuatan laporan untuk pekerjaan yang akan dilaksanakannya.

Untuk mendukung hal-hal di atas auditor harus menyusun program audit. Program Audit adalah rencana langkah kerja yang harus dilakukan selama pemeriksaan, yang didasarkan atas tujuan dan sasaran yang telah
ditetapkan serta informasi yang ada tentang kegiatan atau program yang diperiksa. Program audit merupakan alat pengendali setiap kegiatan audit dan tidak boleh menjadi Check list yang kaku dari langkah-langkah kerja sehingga mematikan inisiatif auditor dalam pelaksanaan tugasnya.

Penyusunan program audit dimaksudkan agar pelaksanaan tugas audit dapat mencapai tujuan audit yang telah ditetapkan dengan penggunaan sumber daya yang seminimal mungkin, yang meliputi tenaga, biaya dan waktu yang dipergunakan. Disamping itu program audit agar didapat landasan dalam pembagian tugas audit diantara anggota tim audit. Semua rencana audit tidak ada yang tertinggal dan semua angggota tim audit memperoleh tugas yang jelas, sehingga akan membantu pengawas audit dalam mengikuti perkembangan kemajuan audit dan pelaksanaan tugas audit tiap anggota tim (BPKP,1992:5).

Audit operasional umumnya mencakup pada evaluasi dari kelayakan dan keefektitifan pengendalian yang direncanakan untuk melaksanakan tujuan manajemen untuk organisasi atau fungsi di bawah pemeriksaan. Sehingga untuk mempermudah setiap evaluasi, program audit operasional harus mencakup konsep kunci yaitu tujuan dan pengendalian manajemen.

Pertimbangan program audit adalah menetapkan bimbingan dengan mana auditior bisa melaksanakan maksud dari penugasan pemeriksaan dan menggunakan bukti yang diperlukan untuk menyelenggarakan dasar untuk
suatu pendapat audit (Sawyer, 1986:33).

Prosedur Pelaksanaan Audit Operasional
Persiapan Audit
Persiapan audit bertujuan untuk mengumpulkan informasi, penelaahan peraturan, ketentuan dan undang-undang yang berkaitan dengan aktifitas yang di audit serta menganalisis informasi yang diperoleh guna mengidentifikasi hal-hal yang potensial mengandung titik kelemahan. Pada tahap ini auditor memilih bidang tertentu untuk diaudit dari seluruh bidang obyek kegiatan yang telah ditentukan pada tahap persiapan audit. Pemilihan ini diperoleh melalui pengumpulan dan penganalisaan informasi atas kegiatan yang diperiksa.
Dari tahap ini diperoleh latar belakang dan informasi umum atas kegiatan bersangkutan, yang mendasari pemilihan sasaran tentatif pemeriksaan melalui berbagai tehnik dan pengujian terbatas (BPKP,1992:8).

Menurut Sawyer (1986:29-30) dalam tahap persiapan Audit di muali dengan auditor memeriksa struktur organisasi, tempat dari unit dan perusahaan, hubungan mereka dengan unit-unit lain, penugasan dari
fungsi dan tanggung jawab. Kemudian auditor menelusuri aktivitasaktivitas yang benar dengan flow charting penuh atau dengan mengikuti dokumen-dokumen yang dipilih dengan terus-menerus pada titik kunci
pengendalian.

Berikutnya auditor akan meriview kebijaksanaan dan prosedur yang menguasai unit atau fungsi yang diperiksa. Prosedur tertulis, dimengerti oleh karyawan dan dihitung secara sah untuk menyusun atau membawa keluar rencana perusahaan dan mencapai tujuan perusahaan, adalah suatu petunjuk terhadap aktivitas yang dikembalikan dengan baik. Dimana prosedur yang tidak tertulis, auditor akan menentukan dari pembicaraan dengan manajemen apa yang diharapkan dari karyawan dan bagaimana aktivitas disusun dan dilaksanakan. Akhirnya, auditor menanyakan apakah manajemen melakukan penilaian terhadap pekerjaan yang dilaksanakan.

Pengujian Pengendalian Manajemen
Pengujuan pengendalian manajemen adalah pengujian terhadap segala usaha dan tindakan yang dilakukan oleh manajemen untuk mengarahkan atau menjalankan operasi sesuai dengan tujuan yang diinginkan.
Pengujian pengendalian manajemen dimaksudkan untuk lebih memantapkan sasaran tentative pemeriksaan yang telah di identifikasi pada tahap persiapan pemeriksaan. Pengujian pengedalian ini bertujuan untuk menilai efektifitas pengendalian manajemen dan lebih mengenali adanya kelemahan sehingga dapat dipastikan apakah suatu tenatif audit obyektive dapat terus dilanjutkan pada tahap pemeriksaan lanjutan, karena kurangnya bukti pendukung.

Melalui tahap ini diperoleh bukti-bukti yang mendukung sasaran pemeriksaan definitif yang dikembangkan dari kegiatan spesifik yang masih bersifat sementar. Auditor juga menetapkan alternatif kegiatan spesifik sementara lainnya. Dalam banyak hal akhir tahap ini dibuat laporan sementara berupa laporan/ikhtisar hasil suvai. Apabila pemeriksaan akan dilanjutkan ketahap pemeriksaan lanjutan, maka pada tahap ini juga dibuat program kerja audit (BPKP,1993:9)

Setelah melakukan pemeriksaan dan menilai sistem pengendalian dalam penerangan tujuan pokok, kemudian auditor akan melaksanakan pengujian yang tepat untuk menentukan kalau penyajian pengendalian
adalah merupakan operasi yang dimaksud. Pengujian pengendalian meliputi verifikasi terhadap purchase order didukung oleh dokumen dan spesifikasi otorisasi yang benar. Review terhadap operasi dari praktikpraktik
manajemen (Sawyer, 1986:36).

Pemeriksaan Lanjutan
Pemeriksaan lanjutan ini bertujuan untuk mendapatkan bukti-bukti yang cukup, guna mendukung sasaran defenitif pemeriksaan yang telah diperoleh pada tahap pengujian dan pengajian ulang sistem pengendalian manajemen. Pada tahap ini auditor memilih sasaran definitif, kemudian dilakukan pengumpulan bukti yang relevan, material, dan kompeten, menuju suatu kesimpulan mengenai sasaran audit yang bersangkutan. Hal ini dilakukan dalam pemeriksaan terinci.

Oleh karenanya semua progaram audit pada tahap ini pada umumnya diarahkan kepada 4 sasaran.
1. Informasi latar belakang yang berhubungan dengan pemeriksaan.
2. Hasil akhir yang diharapkan.
3. Prosedur audit yang diperlukan untuk menyelesaikan pekerjaan.
4. Instruksi-insruksi khusus apabila diperlukan.

Bukti yang diperoleh di sini termasuk bukti yang diperoleh pada tahap sebelumnya. Bukti yang dikumpulkan dari hasil pemeriksaan terinci diikhtisarkan dalam kertas kerja yang cukup untuk mendukung kesimpulan laporan hasil audit. Berdasarkan bukti yang sudah diikhtisarkan dalam kertas kerja, dibuat laporan akhir hasil pemeriksaan, termasuk kesimpulan dan rekomendasi.

Bukti yang diperoleh harus memenuhi kwalitas dan mempunyai tingkat kepercayaan yang memadai, untuk itu harus selalu memperhatikan empat unsur:
1. Relevan, Bukti harus mempunyai hubungan dengan permasalahan yang sedang diperiksa.
2. Kompeten, Bukti diperoleh dari sumber yang independen yang dapat dipercaya.
3. Cukup, Bukti yang dikumpulkan dinilai cukup memadai berdasarkan pertimbangan profesional untuk mendukung kesimpulan pemeriksa.
4. Material, Bukti harus mempunyai nilai yang cukup berarti dalam mempengarui tingkat pertimbangan informasi yang bersangkutan.
a. Pengembangan Temuan dalam Pemeriksaan Lanjutan.
Pegembangan Temuan adalah pengumpulan dan sintesa informasi khusus yang bersangkutan dengan kegiatan atau program yang diperiksa, yang dievaluasi dan dianalisis karena diperkirakan akan menjadi perhatian dan berguna bagi pemakai laporan. Setelah melaksanakan pengembangan temuan, kemudian auditor menyusun rekomendasi guna perbaikan kelemahan dalam manajemen. Dalam penyusunan rekomendasi untuk manajemen,
auditor haru melihat masalah-masalah itu sebagaimana manajemen melihat masalah tersebut. Auditor harus membebankan keuntungan dari perlindungan yang diberikan oleh penembanan pengendalian terhadap biaya yang terjadi. Auditor harus mempertimbangkan perluasan risiko dari jumlah keruguian yang besar
(Sawyer,1986:32).

b. Penyusunan Kertas Kerja Pemeriksaan
Kertas kerja adalah catatan yang diselenggarakan oleh auditor mengenai prosedur audit yang ditempuhnya, pengujian yang dilaksanakannya, informasi yang diperolehnya, simpulan yang dibuatnya sehubungan dengan auditnya (Mulyadi,2002:100).

Kertas Kerja Pemeriksaan (KKP) adalah catatan-catatan yang dibuat dan data yang dikumpulkan pemeriksa secara sistematis pada saat melaksanakan tugas pemeriksaan.
Manfaat dari penyusunan kertas kerja pemeriksaan :
− Merupakan dasar penyusunan Laporan Hasil Pemeriksan.
− Merupakan alat bagi atasan untuk mereview dan mengawasi pekerjaan para pelaksanan pemeriksaan.
− Merupakan alat pembuktian dari laporan Hasil Pemeriksaan
− Merupakan salah satu pedoman untuk tugas pemeriksaan berikutnya.

Syarat-syarat Kertas Kerja Pemeriksaan
− Lengkap
− Bebas dari kesalahan, baik kesalahan hitung/kalimat maupun kesalahan penyajian informasi.
− Didasarkan atas fakta dan argumentasi yang rasional.
− Sistematis, bersih, mudah diikuti, dan diatur rapi.
− Mempunyai tujuan yang jelas.
− Dalam setiap kertas kerja pemeriksaan mencantumkan kesimpulan hasil pemeriksaan dan komentar atau catatan reviewer.

Pelaporan Hasil Audit
Hasil akhir dari pelaksanaan audit operasional berupa laporan tertulis yang ditujukan kepada manajemen. Laporan tersebut merupakan advis pemecahan masalah yang difokuskan pada usaha peningkatan
prosedur dan pelaksanaan pelaksanaan operasi dan juga ditujukan nilai uang yang dapat dihemat jika dilaksanakan aktivitas yang benar serta peningkatannya (Johny,1988:4).

Penulisan laporan hasil audit oprasinal tidak banyak berbeda dari penulisan laporan bermacam-macam audit lainnya, yaitu laporan harus nyata, jelas, bersih, menyeluruh dan persensive. Dalam beberapa situasi,
laporan suatu audit operasional berbeda dari laporan aktivitas keuangan lainnuya, sebab ada dua bagian yaitu pokok masalah pemeriksaan dan tingkat penerimaan bahwa operasi auditor menyenangkan dalam perusahaannya (Sawyer,1986:37).

Pemeriksaan Tindak Lanjut Temuan Hasil Pemeriksaan
Pemeriksaan tindak lanjut terbatas pada kaji ulang atau review tindakan koreksi yang telah atau sedang dilakukan oleh obrik terhadap rekomendasi temuan pemeriksaan, termasuk membandingkannya dengan tindakan yang disarankan atau direkomendir.

a. Sasaran dan ruang lingkup pemeriksaan
Sasaran pemeriksaan tindak lanjut adalah
− Menilai sejauh mana manajemen telah mengambil langkah tindak lanjut atas rekomendasi temuan hasil pemeriksaan.
− Melaporkan rekomendasi yang telah, sedang atau tidak dapat ditindak lanjuti kepada pimpinan atau manajemen dan kepada APFP yang terkait dengan sebelumnya.
− Ruang lingkup pemerikasaan tindak lanjut adalah semua temuan yang hasil pemeriksaannya telah disepakati tindak lanjutnya antara manajemen dengan auditor, tetapi belum selesai ditindak lanjuti.

b. Kriteria pelaksanaan tindak lanjut
− Tanggung jawab pelaksanaan tindak lanjut temuan hasil pemeriksaan harus ditetapkan secara jelas.
− Tindakan yang diambil harus sesuai dengan rekomendasi dan mendapat persetujuan oleh pihak yeng berwenang.
− Tindakan harus dilaksanakan dalam jangka waktu yang telah ditetapkan pada rencana tindak lanjut. dan sejalan dengan dokumen atau bukti yang riel.

Peran Auditor
Auditor termasuk suatu kelompok jabatan fungsional. Dalam jabatan fungsional auditor terdapat tim mandiri yang terdiri dari: Pengendali Mutu, Pengendali Teknis, Ketua Tim dan Anggota Tim.

Berdasarkan pernyataan tersebut, setiap pelaksanaan tugas pengawasan (audit) tim mandiri memiliki peran-peran sebagai berikut:
a. Pengendali Mutu, merupakan Auditor Ahli Madya atau Auditor Ahli Utama yang bertanggung jawab atas mutu hasil kegiatan pengawasan.
Tugas Pengendali Mutu :
– Menerima rencana kegiatan pengawasan dan menerima penugasan pengawasan dari pejabat struktural kemudian membicarakan penugasan pengawasan tersebut dengan tim mengenai kegiatan audit.
– Membuat perencanaan kegiatan pengawasan yang disusun menjadi program pengawasan yang kemudian mengkomunikasikan program pengawasan tersebut dengan Pengendali Teknis (PT) dan Ketua Tim (KT).
– Menyelenggarakan konsultasi/diskusi dengan intern tim dan pemberi tugas apabila ada permasalahan yang dijumpai dilapangan.
– Menetapkan revisi program pengawasan dan koreksi pelaksanaan, apabila keadaan di lapangan tidak memungkinkan pelaksanaan program pengawasan yang ada.
– Melakuakan review atas konsep laporan hasil pengawasan dan mengevaluasi atas realisasi pelaksanaan dengan program pengawasan tim.

b. Pengendali Teknis,merupakan Auditor Ahli Muda atau Auditor Ahli
Madya yang bertanggung jawab atas teknis pelaksanaan kegiatan pengawasan.
Tugas Pengendali Teknis :
– Membantu Pengendali Mutu dalam mempelajari dan membicarakan penugasan pengawasan, membuat anggaran waktu dan rencana pengawasan, menyusun program dan mengkomunikasikan program pengawasan pada tim, serta membantu menyelenggarakan konsultasi/diskusi dengan intern tim dan pemberi tugas.
– Mengajukan usul revisi program pengawasan apabila ada kendala di lapangan.
– Melakukan review atas realisasi pelaksanaan penugasan dengan program pengawasan, kertas kerja dan konsep laporan hasil pengawasan yang telah dilakukan ketua tim dan anggota tim.
– Melakukan evaluasi kinerja ketua tim dan anggota tim.

c. Ketua Tim, merupakan Auditor Ahli Pratama atau Auditor Ahli
Muda yang bertanggung jawab terhadap pelaksanaan kegiatan pengawasan dalam suatu tim yang ditugaskan kepadanya.
Tugas Ketua Tim :
– Membantu Pengendali Mutu membuat rencana kegiatan pengawasan dan menyiapkan bahan untuk penyusunan program pengawasan yang kemudian menghasilkan program pengawasan kepada Anggota Tim.
– Memberikan penugasan harian kepada Anggota Tim.
– Membantu Pengendali Mutu dan Pengendali Teknis menyelenggarakan konsultasi/diskusi dengan intern tim dan pemberi tugas.
– Melakukan kegiatan pengawasan, review atas realisasi dengan programnya dan review atas kertas kerja yang dilakukan Anggota Tim.
– Menyusun daftar analisis tugas-tugas mingguan, kesimpulan hasil pengawasan dan konsep laporan hasil pengawasan.
– Melakukan evaluasi atas kinerja Anggota Tim.

d. Anggota Tim, merupakan Auditor Terampil atau Auditor Ahli
Pratama yang bertanggung jawab melaksanakan sebagian dari pelaksanaan kegiatan pengawasan dalam suatu tim yang ditugaskan kepadanya.
Tugas Anggota tim :
– Mempelajari program pengawasan.
– Membicarakan dan menerima penugasan harian dari ketua tim.
– Melaksanakan kegiatan pengawasan sesuai program pengawasan dan membuat hasil pengawasan.
– Membantu Ketua Tim menyusun konsep laporan hasil pengawasan.

Pengendalian Mutu
Pengendalian mutu merupakan metode yang digunakan untuk memastikan bahwa kantor akuntan tersebut dapat memenuhi tanggung jawab jabatannya kepada para klien. Pengendalian Mutu adalah prosedur yang
digunakan oleh kantor akuntan tersebut untuk membuatnya menaati standar-standar secara konsisten dalam setiap kontrak kerja yang mengikatnya (Loebbecke,1995:22).

Informasi merupakan bahan yang penting bagi pimpinan suatu organisasi dalam setiap tingkatan untuk mengikuti perkembangan kegiatan bawahan dan untuk tindakan koreksi/ pengendalian yang diperlukan.
Tindakan koreksi/ pengendalian bisa menyangkut perencanaan untuk periode berikutnya atau untuk pelaksanaan dalam periode yang bersangkutan . Dalam kegiatan pemeriksaan perlu diciptakan dan ditetapkan formulir-formulir kendali untuk menghasilkan informasi pengendalian. Agar informasi pengendalian ini dapat digunakan, maka formulir kendali mutu harus di isi dibuat dan disampaikan dengan benar dan tepat waktu kepada para pejabat yang berhak menerima dan bertanggung jawab atas kelancaran dan pencapaian tujuan pemeriksaan (BPKP,1990:1).
watch?v=LFsID4GnEQo


Blog Stats

  • 2,170,982 hits